Umwandlungen: Rechnungslegung / 2.3 Bilanzierungskonzept

Rz. 8

Grundlage etwa für eine Verschmelzung bildet die Erstellung einer Schlussbilanz beim übertragenden Rechtsträger. Darüber hinaus ist im Zuge der Verschmelzung

• ein Verschmelzungsvertrag auszufertigen, der ggf. einer Prüfung unterzogen werden muss und erst durch Beschluss der Anteilsinhaber wirksam wird, sowie
• ein Verschmelzungsbericht aufzustellen, bevor die Einreichung zur Eintragung im Register zu erfolgen hat.

Die Schlussbilanz ist nach Maßgabe von § 17 Abs. 2 Satz 2 UmwG gemäß den Vorschriften über die Jahresbilanz und deren Prüfung zu erstellen, womit die Vorschriften für den handelsrechtlichen Jahresabschluss gemeint sind, sofern sie die Bilanz betreffen. Eine Offenlegungspflicht gibt es nicht. Für die Schlussbilanz gelten entsprechend die allgemeinen Vorschriften der §§ 238 ff. HGB sowie – sofern beteiligte Rechtsträger als Kapitalgesellschaft organisiert sind – die Vorschriften der §§ 264 ff. HGB. Für die bilanzielle Behandlung beim übernehmenden Rechtsträger sieht § 24 UmwG ein Ansatzwahlrecht vor. Ein Ansatz in der Jahresbilanz kann entweder mit den Anschaffungskosten i. S. d. §§ 253 Abs. 1, 255 Abs. 1 HGB oder mit den (fortgeführten) Buchwerten der Schlussbilanzen der übertragenden Rechtsträger erfolgen.^[1]

Rz. 9

Unter einer Spaltung wird die Aufteilung des Vermögens eines Rechtsträgers auf eine oder mehrere Nachfolgerechtsträger verstanden, wobei die Gesellschafter des aufgespaltenen Rechtsträgers oder der aufgespaltene Rechtsträger selbst auch an den Nachfolgerechtsträger(n) beteiligt werden müssen. Hierbei werden 3 Arten der Spaltung unterschieden; Aufspaltung, Abspaltung und Ausgliederung. Auf eine Spaltung sind gem. § 125 UmwG grundsätzlich die Vorschriften des 2. Buches anzuwenden. Dies gilt insbesondere für die Vorgaben zur Erstellung einer Schlussbilanz. Insofern wird auf Rz. 8 verwiesen.^[2] Allerdings sieht § 125 UmwG ergänzend einige Anwendungsausnahmen vor. So ist die Anwendung des § 9 Abs. 2 UmwG und § 12 Abs. 3 UmwG, bei Aufspaltung, bei Abspaltung und Ausgliederung des § 18 UmwG sowie bei Ausgliederung der §§ 29 bis 34, des § 54 Abs. 1 Satz 1 ,des § 68 Abs. 1 Satz 1 und des § 71 UmwG ausgeschlossen.

Rz. 10

Eine Vermögensübertragung erfasst die Fälle, bei denen mindestens ein beteiligter Rechtsträger keine Gesellschafter/Anteilseigner hat und daher eine Verschmelzung/Spaltung nicht in Betracht kommt bzw. eine Gegenleistung gerade nicht in Anteilen oder Mitgliedsrechten bestehen kann. Dies betrifft insbesondere Übertragungen auf die öffentliche Hand oder bei Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit. Bei einer Vermögensübertragung sind bei einer Vollübertragung i. S. d. § 175 Nr. 1 UmwG auf übertragende Kapitalgesellschaft nach § 176 Abs. 1 UmwG grundsätzlich die für die Verschmelzung durch Aufnahme einer solchen übertragenden Gesellschaft geltenden Vorschriften anzuwenden. Insofern wird auf Rz. 8 verwiesen.^[3] Bei einer Teilübertragung i. S. d. § 175 Nr. 1 UmwG sind auf die übertragende Kapitalgesellschaft nach § 177 Abs. 1 UmwG grundsätzlich die für die Aufspaltung, Abspaltung oder Ausgliederung zur Aufnahme von Teilen einer solchen übertragenden Gesellschaft geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden. Insofern wird auf Rz. 9 verwiesen.^[4] Abweichende Vorschriften können sich ergeben und für andere übertragende Rechtsträger sind dem UmwG zahlreiche Spezialvorschriften inhärent. Auf das Schrifttum wird diesbezüglich verwiesen.^[5]

Rz. 11

Bei einem Formwechsel erfolgt keine Vermögensübertragung an einen anderen Rechtsträger, da nur ein Rechtsträger – unter Wahrung der Identität und ohne Änderung auf Ebene der Gesellschafter/Anteilseigner – beteiligt ist. Das Vertretungsorgan des formwechselnden Rechtsträgers hat bei einem Formwechsel nach § 192 Abs. 1 UmwG einen ausführlichen schriftlichen Bericht zu erstellen. Ein Formwechsel bedingt gemäß § 193 Abs. 1 UmwG zudem einen Beschluss der Anteilsinhaber, bevor die Einreichung zur Eintragung im Register zu erfolgen hat.^[6] Die Aufstellung einer sog. Übertragungs- bzw. Schlussbilanz ist nur steuerrechtlich erforderlich (siehe § 9 UmwStG),^[7] weshalb im Regelungskreis zum Formwechsel im UmwG auch kein Verweis auf die Vorschriften zur Verschmelzung oder zur Spaltung erfolgt.

[1] S. "Verschmelzung: Rechnungslegung", Rz. 35 ff.

[2] S. "Spaltung: Rechnungslegung", Rz. 1 ff.

[3] S. "Verschmelzung: Rechnungslegung", Rz. 35 ff.

[4] S. "Spaltung: Rechnungslegung", Rz. 1 ff.

[5] S. "Vermögensübertragung: Rechnungslegung", Rz. 1 ff.

[6] S. "Formwechsel: Rechnungslegung", Rz. 1 ff.

[7] Vgl. Loose, in Brandis/Heuermann, UmwStG, § 9 Rz. 22, Stand: 115/2023.