Unentgeltliche Wertabgaben: Umsatzsteuerliche Folgen auch bei Leistungen ohne Entgelt

Zusammenfassung

Überblick

Die Entstehung von Umsatzsteuer setzt grundsätzlich einen steuerbaren Umsatz voraus. Dazu muss der Unternehmer für eine von ihm ausgeführte Leistung eine Gegenleistung erwarten. Führt der Unternehmer aus seinem Unternehmen eine Leistung ohne die Absicht aus, eine Gegenleistung zu erhalten, kann dies nur unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 1b oder des § 3 Abs. 9a UStG zu einem steuerbaren Umsatz führen. Dabei ist es nicht in jedem Fall Voraussetzung, dass eine Leistung für unternehmensfremde Zwecke ausgeführt wird oder zuvor ein Vorsteuerabzug vorgenommen werden konnte.

1 Problematik

Bezieht ein Unternehmer eine Lieferung oder eine sonstige Leistung, muss er entscheiden, ob er diese Leistung für sein Unternehmen oder für seinen nichtunternehmerischen Bereich bezieht. Eine Zuordnung der Leistung zu seinem Unternehmen ist nur dann möglich, wenn er beabsichtigt, diese Leistung für unternehmerische Zwecke zu nutzen und sie nicht unmittelbar und ausschließlich für eine unentgeltliche Wertabgabe i. S. d. § 3 Abs. 1b oder § 3 Abs. 9a UStG zu verwenden.

Wichtig

Kein Bezug für das Unternehmen bei Verwendung für unentgeltliche Wertabgaben

Beabsichtigt der Unternehmer bei Leistungsbezug, den erworbenen Gegenstand oder die bezogene sonstige Leistung für eine dem Grunde nach unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 1b oder § 3 Abs. 9a UStG zu verwenden, ist nach der Rechtsprechung des BFH^[1]kein Vorsteuerabzug und nach Auffassung der Finanzverwaltung auch keine Zuordnung der Leistung zum Unternehmen möglich. Die unentgeltliche Wertabgabe unterliegt dann auch keiner Umsatzbesteuerung.

Wird aus dem Unternehmen unentgeltlich ein Gegenstand abgegeben, kann dies unter den weiteren Voraussetzungen des § 3 Abs. 1b UStG zu einer Lieferung gegen Entgelt führen. Dabei können unentgeltliche Leistungen für nichtunternehmerische Zwecke ausgeführt werden, Gegenstände für den privaten Bedarf des Personals oder auch aus anderen unternehmerischen Gründen abgegeben werden. Voraussetzung ist jedoch immer, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile ganz oder teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt hatte.^[2]

Bei der Ausführung unentgeltlicher sonstiger Leistungen nach § 3 Abs. 9a UStG muss unterschieden werden, ob der Unternehmer für nichtunternehmerische Zwecke oder für den privaten Bedarf seines Personals Gegenstände unentgeltlich verwendet oder andere sonstige Leistungen unentgeltlich ausführt. Bei der Verwendung von Gegenständen führt dies zu einem steuerbaren Umsatz, wenn der Gegenstand oder seine Bestandteile beim Leistungsbezug zu einem Vorsteuerabzug berechtigt hatte.^[3] Führt der Unternehmer dagegen für unternehmensfremde Zwecke oder den privaten Bedarf des Personals andere sonstige Leistungen aus, die nicht in der Verwendung von Gegenständen bestehen (z. B. insbesondere die Ausführung von Arbeitsleistungen), ist für die Steuerbarkeit der Wertabgabe nicht Voraussetzung, dass ein Vorsteuerabzug bei dem Unternehmer vorhanden war.^[4]

Soweit die unentgeltliche Leistung des Unternehmers im Inland ausgeführt ist, liegt nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ein steuerbarer Umsatz vor.

Wichtig

Regelungen zur Bestimmung des Orts unentgeltlicher Wertabgaben wie bei entgeltlichen Leistungen

Für die Bestimmung des Orts unentgeltlicher Leistungen gibt es keine besondere Vorschrift im UStG. Der Ort einer unentgeltlichen Wertabgabe bestimmt sich in analoger Anwendung der Rechtsvorschriften für entgeltliche Leistungen.

Da im Regelfall keine Steuerbefreiung einschlägig sein wird, ermittelt sich die Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 UStG. Dabei ist zu unterscheiden, um welche Art unentgeltlicher Wertabgabe es sich handelt:

• Wird ein Gegenstand unentgeltlich abgegeben, bestimmt sich die Bemessungsgrundlage nach dem Einkaufspreis zuzüglich der Nebenkosten für den Gegenstand oder einen gleichartigen Gegenstand oder mangels eines Einkaufspreises nach den Selbstkosten.^[5] Dabei kommt es immer auf die Verhältnisse im Moment der Abgabe an.

Wichtig

Wiederbeschaffungskosten sind vorrangig

Werden Gegenstände unentgeltlich abgegeben und sind sowohl Selbstkosten vorhanden als auch Wiederbeschaffungskosten am Markt ermittelbar (z. B. bei der Entnahme von Strom aus einer selbst betriebenen Photovoltaikanlage), kommt es nach der Rechtsprechung des BFH^[6] vorrangig auf die Wiederbeschaffungskosten an, selbst wenn es sich um selbst geschaffene Gegenstände handelt. Dies setzt aber tatsächlich ermittelbare Wiederbeschaffungskosten voraus.^[7]

• Wird ein Gegenstand des Unternehmens für unternehmensfremde Zwecke verwendet, bestimmt sich die Bemessungsgrundlage nach den bei der Ausführung dieses Umsatzes entstandenen Ausgaben, soweit diese zu einem Vorsteuerabzug berechtigt hatten.^[8] Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind – soweit sie mindestens 500 EUR betragen – auf den maßgeblichen Vorsteuerberichtigungszeitraum nach § 15a UStG von 5 oder 10 Jahren zu verteilen.
• Führt der Unternehmer eine andere sonstige Leistung (als die Verwendung eines Gegenstands) aus, bestimmt sich die Bemessungsgrund...