Unternehmereigenschaft im Ertragsteuerrecht / 2 Merkmale der Unternehmereigenschaft

2.1 Allgemeines

Gewerbetreibender (gewerblicher Unternehmer) ist bei offener Stellvertretung der Vertretene, da der Betrieb auf seine Rechnung geführt wird.^[1]

Auf die Geschäftsfähigkeit kommt es nicht an; auch minderjährige Kinder können Unternehmer sein. Führen also Eltern als gesetzliche Vertreter ein Unternehmen im Namen ihrer minderjährigen Kinder, sind die minderjährigen Kinder Unternehmer bzw. Mitunternehmer.^[2]

Ebenso wenig sind die Eigentumsverhältnisse entscheidend. Auch der Pächter eines Betriebs ist Unternehmer im einkommensteuerrechtlichen Sinne, obwohl er nicht Eigentümer des Betriebs ist. Unternehmer sind schließlich auch die Erben eines Gewerbebetriebs, wenn der Nachlass der Verwaltungstestamenstvollstreckung unterliegt.^[3]

Grundsätzlich sind Geschäfte einer Kapitalgesellschaft nicht dem Anteilseigner als eigene Geschäfte zuzurechnen, auch wenn dieser alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer ist. Denn es steht dem Steuerpflichtigen frei, ob er seine steuererheblichen Aktivitäten als Einzel-, Mitunternehmer oder durch eine Kapitalgesellschaft, an der er beteiligt ist, ausübt. Hiervon gibt es jedoch dann eine Ausnahme, wenn die Einschaltung der GmbH bei einzelnen Geschäften mangels wirtschaftlich vernünftiger Gründe nicht nachvollziehbar und daher rechtsmissbräuchlich ist.^[4] Die Aktivitäten einer GmbH dürfen nur dann dem Anteilseigner zugerechnet werden, wenn die Voraussetzungen eines Gestaltungsmissbrauchs i.  S.  d. § 42 AO vorliegen.

[1] BFH, Urteil v. 6.12.1995, I R 40/95, BStBl 1997 II S. 118.

[2] Wacker, in: Schmidt, EStG, 2019, § 15, Rz. 137; BFH, Urteil v. 27.9.1988, VIII R 193/83, BStBl 1989 II S. 414.

[3] BFH, Urteil v. 1.6.1978, IV R 36/73, BStBl 1978 II S. 499; BFH, Urteil v. 16.5.1995, VIII R 18/95, BStBl 1995 II S. 714.

[4] BFH, Urteil v. 18.3.2004, III R 25/02, BStBl 2004 II S. 787.

2.2 Unternehmereigenschaft bei Strohmannverhältnissen

Nicht maßgeblich ist für die ertragsteuerrechtliche Unternehmereigenschaft, auf wessen Namen ein Unternehmen angemeldet ist. Wer als Strohmann in eigenem Namen, aber für Rechnung eines anderen ein Einzelunternehmen führt oder persönlich haftender Gesellschafter einer Personengesellschaft wird, wird demnach i.  d.  R. Unternehmer bzw. Mitunternehmer. Denn er trägt über die persönliche unbeschränkte Haftung ein Unternehmerrisiko, das allein durch die Zusage des Vertretenen, ihn im Innenverhältnis von allen Verbindlichkeiten freizustellen, im Regelfall nicht ausgeschlossen wird.^[1]

Eine andere Beurteilung kann nach Meinung des BFH gerechtfertigt sein, wenn das Unternehmen wesentlich durch die persönliche Arbeitsleistung geprägt wird, ein nur geringer Kapitaleinsatz erforderlich ist und die Geschäftsabschlüsse kein nennenswertes wirtschaftliches Risiko bergen. Dies wird nur in seltenen Ausnahmefällen vorliegen, etwa bei Handelsvertretungen oder Immobilienmaklern, weil deren Inhaber nicht selbst die vertraglichen Ansprüche erfüllen muss, sondern die Geschäfte nur für einen anderen Unternehmer vermittelt und unter dessen Namen abschließt. Im Urteilsfall^[2] wurde die eigentliche unternehmerische Tätigkeit allein vom Vertretenen ausgeübt, dieser konnte wegen einer weiteren beruflichen Tätigkeit (im Urteilsfall: als Beamter) das Unternehmen nicht in eigenem Namen führen, aber über das Vermögen des Unternehmens verfügen. In diesem Fall hat der BFH das sich aus der persönlichen Haftung ergebende Risiko als gering angesehen und den Vertretenen als Einzelunternehmer beurteilt.

Hinweis

Zurechnung der Gewinne

Bei Übernahme der persönlichen Haftung – das ist der Regelfall –, wird regelmäßig von einer Mitunternehmerschaft zwischen Strohmann und Hintermann auszugehen sein. Liegt – wie meist – eine Mitunternehmerschaft zwischen Strohmann und Hintermann vor, bedeutet dies jedoch nicht, dass die erzielten Gewinne jeweils hälftig zuzurechnen sind. Vielmehr sind sie entsprechend der tatsächlichen Teilhabe am betrieblichen Ergebnis aufzuteilen. Lässt sich dies nicht ermitteln, ist zu schätzen^[3].

[1] BFH, Urteil v. 4.11.2004, III R 21/02, BStBl 2005 II S. 168.

[2] BFH, Urteil v. 4.11.2005, III R 21/02, BStBl 2005 II S. 168.

[3] Heger, BFH/PR 2005 S. 94.