Unternehmereigenschaft im Ertragsteuerrecht

Zusammenfassung

Begriff

Eine gesetzliche Definition, wer einkommensteuerrechtlich Unternehmer ist, gibt es nicht. Wer Unternehmer ist, bestimmt sich im Einkommensteuerrecht nach anderen Gesichtspunkten als bei der Umsatzsteuer. Der Unternehmerbegriff ist bei der Einkommensbesteuerung hauptsächlich bei der Abgrenzung zum Arbeitnehmer und zum Vermieter oder reinen Kapitalgeber von Bedeutung. Wer einkommensteuerrechtlicher Unternehmer ist, bezieht gewerbliche Einkünfte, Einkünfte aus selbstständiger Arbeit oder Land- und Forstwirtschaft und nicht solche aus nichtselbstständiger Arbeit, Kapitalvermögen oder Vermietung und Verpachtung.

Der umsatzsteuerrechtlich Unternehmerbegriff i.  S.  d. § 2 Abs. 1 UStG ist umfassender als der einkommensteuerrechtliche.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Gesetzliche Regelungen finden sich in § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG sowie in §§ 13, 15, 18 EStG. Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich u.  a. in R 13.1 – 13.6, 15.1 – 15.10, 18.1 – 18.3 EStR 2012.

1 Grundsätze

Bei den steuerpflichtigen Einkünften von Selbstständigen unterscheidet das Einkommensteuerrecht zwischen 3 Einkunftsarten, die unter dem Oberbegriff Gewinneinkünfte zusammengefasst werden. Im Einzelnen handelt es sich um die Einkünfte aus Gewerbebetrieb, aus selbstständiger Arbeit sowie aus Land- und Forstwirtschaft. Einkünfte aus selbstständiger Arbeit erzielen vor allem Freiberufler.

Die Ergebnisse einer zu Gewinneinkünften führenden Betätigung werden dem Unternehmer als dem steuerlichen Träger des Unternehmens nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG zugerechnet. Bei der Ermittlung der Einkünfte nach § 2 Abs. 1 EStG sind nur solche Einkünfte zu berücksichtigen, die mit Einkünfteerzielungsabsicht erwirtschaftet worden sind.^[1] Der Steuerpflichtige muss die Absicht haben, innerhalb der voraussichtlichen Nutzungsdauer der jeweiligen Einkunftsquelle einen Totalgewinn bzw. -überschuss zu erzielen. Fehlt es an dieser Voraussetzung, sind die Ergebnisse aus dieser Einkunftsquelle ertragsteuerlich unbeachtlich. Als "Liebhaberei" bezeichnete Tätigkeiten sind einkommensteuerlich unerheblich, weil sie nicht auf die Erzielung eines Totalgewinns oder Totalüberschusses angelegt sind. Liebhaberei ist eine aus privater Neigung nicht zur Einkünfteerzielung unternommene Tätigkeit; sie ist daher insgesamt – mit ihren Erträgen wie mit ihren Aufwendungen – nicht einkommensteuerbar.^[2]

Einkommensteuerrechtlich ist Unternehmer, wer einen der in § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG genannten Betriebe auf eigene Rechnung und Gefahr führt, Unternehmerrisiko trägt und Unternehmerinitiative entfalten kann. Es handelt sich um diejenige Person, nach deren Willen und auf deren Rechnung und Gefahr das Unternehmen in der Weise geführt wird, dass sich der Erfolg oder Misserfolg der Betätigung in ihrem Vermögen unmittelbar niederschlägt.^[3]

Die für die Zurechnung von Einkünften als Unternehmer oder Mitunternehmer geltenden Merkmale des Risikos und der Initiative gelten grundsätzlich auch in den Fällen der offenen^[4] oder verdeckten Stellvertretung.^[5]

Gewerbesteuerrechtlich gilt nach § 5 Abs. 1 Satz 2 GewStG als Unternehmer der, für dessen Rechnung das Gewerbe betrieben wird.

[1] BFH, Beschluss v. 25.6.1984, GrS 4/82, BStBl 1984 II S. 751.

[2] BVerfG, Beschluss v. 30.9.1998, 2 BvR 1818/91, BVerfGE 99 S. 98.

[3] BFH, Urteil v. 24.9.1991, VIII R 349/83, BStBl 1992 II S. 330; BFH, Urteil v. 6.12.1995, I R 40/95, BStBl 1997 II S. 118..

[4] BFH, Urteil v. 6.12.1995, I R 40/95, BStBl 1997 II S. 118.

[5] BFH, Urteil v. 2.4.1971, VI R 149/67, BStBl 1971 II S. 620.

2 Merkmale der Unternehmereigenschaft

2.1 Allgemeines

Gewerbetreibender (gewerblicher Unternehmer) ist bei offener Stellvertretung der Vertretene, da der Betrieb auf seine Rechnung geführt wird.^[1]

Auf die Geschäftsfähigkeit kommt es nicht an; auch minderjährige Kinder können Unternehmer sein. Führen also Eltern als gesetzliche Vertreter ein Unternehmen im Namen ihrer minderjährigen Kinder, sind die minderjährigen Kinder Unternehmer bzw. Mitunternehmer.^[2]

Ebenso wenig sind die Eigentumsverhältnisse entscheidend. Auch der Pächter eines Betriebs ist Unternehmer im einkommensteuerrechtlichen Sinne, obwohl er nicht Eigentümer des Betriebs ist. Unternehmer sind schließlich auch die Erben eines Gewerbebetriebs, wenn der Nachlass der Verwaltungstestamenstvollstreckung unterliegt.^[3]

Grundsätzlich sind Geschäfte einer Kapitalgesellschaft nicht dem Anteilseigner als eigene Geschäfte zuzurechnen, auch wenn dieser alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer ist. Denn es steht dem Steuerpflichtigen frei, ob er seine steuererheblichen Aktivitäten als Einzel-, Mitunternehmer oder durch eine Kapitalgesellschaft, an der er beteiligt ist, ausübt. Hiervon gibt es jedoch dann eine Ausnahme, wenn die Einschaltung der GmbH bei einzelnen Geschäften mangels wirtschaftlich vernünftiger Gründe nicht nachvollziehbar und daher rechtsmissbräuchlich ist.^[4] Die Aktivitäten einer GmbH dürfen nur dann dem Anteilseigner zugerechnet werden, wenn die Voraussetzungen eines Gestaltungsmissbrauchs i.  S.  d. § 42 AO v...