Verdeckte Einlage von wesentlichen Beteiligungen im Sinne des § 17 Abs. 1 EStG in eine Kapitalgesellschaft

OFD Cottbus, Verfügung v. 19.11.1998, S 2244 - 14 - St 110

Das Bundesministerium der Finanzen hat im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder zu o.g. Thematik wie folgt Stellung genommen:

1. Gesellschafterebene

a) Behandlung wie eine Veräußerung der eingelegten Anteile

Für den Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft steht auf Grund der Änderung durch das Steueränderungsgesetz 1992 die verdeckte Einlage seiner im Privatvermögen gehaltenen wesentlichen Beteiligung an der Kapitalgesellschaft in eine andere Kapitalgesellschaft der Veräußerung der Anteile gleich (§ 17 Abs. 1 Satz 2 EStG). An die Stelle des Veräußerungspreises tritt in diesen Fällen der gemeine Wert der Anteile (§ 17 Abs. 2 Satz 2 EStG), so dass sich der Veräußerungsgewinn aus dem Veräußerungsgeschäft wie folgt ermittelt:

	Gemeiner Wert der Anteile
	./. Anschaffungskosten
	./. Veräußerungskosten
	= Veräußerungsgewinn

b) Nachträgliche Anschaffungskosten für die bestehenden Anteile an der aufnehmenden Kapitalgesellschaft

Die verdeckte Einlage einer im Privatvermögen gehaltenen wesentlichen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft in eine andere Kapitalgesellschaft führt für den Gesellschafter zu nachträglichen Anschaffungskosten seiner bestehenden Beteiligung an der anderen, aufnehmenden Kapitalgesellschaft. Der Wert der Beteiligung an der aufnehmenden Kapitalgesellschaft ist um den gemeinen Wert der eingelegten Beteiligung zu erhöhen (vgl. BFH, Urteil vom 26.07.1967, I 138/65, BStBl III 1967, 733 und BFH, Urteil vom 12.02.1980, VIII R 114/77, BStBl II 1980, 494).

Auf der Gesellschafterebene kommt es somit jeweils zum Ansatz des gemeinen Werts. Kann dieser nicht aus zeitnahen Verkäufen abgeleitet werden, so ist er unter Berücksichtigung des zu Teilwerten bewerteten Vermögens der Kapitalgesellschaft und ihrer Ertragsaussichten zu schätzen.

2. Gesellschaftsebene (aufnehmende Kapitalgesellschaft)

Auf Seiten der aufnehmenden Kapitalgesellschaft ist die verdeckte Einlage einer wesentlichen Beteiligung ihres Gesellschafters unverändert als Einlage zu behandeln. Die Fiktion der Veräußerung beim Gesellschafter hat bei der aufnehmenden Kapitalgesellschaft nicht die Fiktion eines Erwerbs vom Gesellschafter zur Folge.

Auf die verdeckte Einlage sind bei der aufnehmenden Kapitalgesellschaft vielmehr die für Einlagen geltenden einkommensteuerrechtlichen Vorschriften anzuwenden (vgl. § 8 Abs. 1 KStG; BFH, Beschluss vom 09.06.1997, GrS 1/94, BStBl II 1998, 307). Die Bewertung der in eine Kapitalgesellschaft eingebrachten wesentlichen Beteiligung richtet sich somit nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG.

Zwar sind die eingelegten Anteile auf der Gesellschaftsebene nach dem Wortlaut des § 6 Abs. 1 Nr. 5b EStG höchstens mit den Anschaffungskosten anzusetzen. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG ist aber für eine wesentliche Beteiligung vom Veranlagungszeitraum 1992 an im Wege der teleologischen Reduktion einschränkend zu verstehen. Dafür sprechen auch die Ausführungen unter 2. b in den Gründen des zur Veröffentlichung im Bundessteuerblatt vorgesehenen Urteils des BFH vom 11.02.1998 (BFH, Urteil vom 11.02.1998, I R 89/87). Ansonsten droht die Gefahr einer doppelten Erfassung der stillen Reserven der eingebrachten Beteiligung, wenngleich nicht bei ein und demselben Steuerpflichtigen, sondern zum einen bei dem Gesellschafter und zum anderen bei der Kapitalgesellschaft. Die verdeckt eingelegten Anteile im Sinne des § 17 Abs. 1 EStG sind deshalb in diesen Fällen nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 Halbsatz 1 EStG stets mit dem Teilwert anzusetzen.

Ich bitte vorstehende Grundsätze in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

Normenkette

§ 17 EStG