Dipl.-Finanzwirt Helmut Bur
1.2.1 Grundsätze
Eine einkommensteuerrechtlich relevante Betätigung oder Vermögensnutzung im Bereich der Überschusseinkünfte setzt die Absicht voraus, auf Dauer gesehen nachhaltig Überschüsse zu erzielen.
Fehlt dem Steuerpflichtigen diese Einkunftserzielungsabsicht, sind aufgrund der Vermietungstätigkeit keine Einkünfte anzusetzen (sog. Liebhaberei).
Werden mehrere Objekte, z. B. 2 Grundstücke, vermietet, ist jede Tätigkeit grundsätzlich je für sich zu beurteilen. Das gilt auch, wenn mehrere Immobilien aufgrund eines einheitlichen Mietvertrags zusammen zur Nutzung überlassen werden.
Ist die Vermietungstätigkeit auf Dauer angelegt, ist grundsätzlich und typisierend davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahmeüberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben. Dies gilt nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG grundsätzlich für alle dort genannten Vermietungstätigkeiten, es sei denn, es handelt sich um die Verpachtung unbebauten Grundbesitzes.
Nicht entscheidend ist, in welcher Art und Weise der Mieter oder Pächter das Objekt nutzt. Deshalb ist die Einkunftserzielungsabsicht des Vermieters auch dann zu typisieren, wenn der Mieter die Immobilien zu anderen als Wohnzwecken verwendet.
Nachweis der Einkünfteerzielungsabsicht
Bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit gilt diese Typisierung nur dann nicht, wenn besondere Umstände oder Beweisanzeichen gegen das Vorliegen einer Einkunftserzielungsabsicht sprechen, z. B. im Fall einer nur vorübergehenden Vermietung, bei einer nur zeitweisen Vermietung einer Ferienwohnung/eines Ferienhauses, bei einer längere Zeit leer stehenden Wohnung oder bei besonders aufwendig gestalteten oder ausgestatteten Wohnungen oder bei der tageweisen Vermietung eines Wohnhauses an Filmproduktionsgesellschaften. Aus einem auf eine bestimmte Zeit eingegangenen Mietvertrag allein folgt noch nicht eine (steuerrechtlich bedeutsame, ggf. schädliche) Befristung der Vermietungstätigkeit. So kann eine Vermietungstätigkeit auch dann auf Dauer angelegt sein, wenn der ursprüngliche Vertrag – konkludent – verlängert werden soll. Es müssen aber stets Umstände hinzutreten, die zusammen mit dem Abschluss des Vertrags auf eine bestimmte Zeit den Schluss rechtfertigen, der Vermieter habe seine Tätigkeit auf Dauer ausgerichtet. Deshalb hat der BFH als Indiz gegen die Absicht einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit nicht allein auf die Befristung des Vertrags abgestellt, sondern entscheidend auf den Umstand, dass bereits im Mietvertrag die Befristung mit einer ausdrücklichen erklärten Selbstnutzungsabsicht oder Verkaufsabsicht verknüpft wird. Eine auf 10 Jahre befristete entgeltliche Überlassung einer Wohnung aufgrund eines den Eltern des Vermieters eingeräumten lebenslangen Wohnungsrechts, das nach dem Ablauf dieser Frist unentgeltlich ausgeübt werden kann, stellt nach Ansicht der Rechtsprechung keine auf Dauer angelegte Vermietungstätigkeit dar, bei der die Einkunftserzielungsabsicht im Regelfall zu bejahen und eine Überschussprognose für den zeitlich begrenzten Vermietungszeitraum verzichtbar wäre.
Die Einkunftserzielungsabsicht kann zu einem späteren Zeitpunkt sowohl begründet werden als auch wegfallen. Deshalb ist z. B. bei Umwandlung eines ausdrücklich mit Veräußerungs- oder Selbstnutzungsabsicht vereinbarten befristeten Mietvertrags in ein unbefristetes Mietverhältnis oder bei nochmaliger Vermietung dieser Immobilie nach Auszug des Mieters erneut zu prüfen, ob eine dauernde Vermietungsabsicht vorliegt. Entsprechend ist bei Vereinbarung eines befristeten Mietverhältnisses im Anschluss an eine unbefristete Vermietung oder bei verbilligter Überlassung einer Wohnung nach vorheriger nicht verbilligter Überlassung die Einkunftserzielungsabsicht zu prüfen.
Einkünfteerzielungsabsicht gilt nicht grundstücksbezogen
Die Einkunftserzielungsabsicht ist bei § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht grundstücksbezogen, sondern für jede einzelne vermietete Immobilie gesondert zu prüfen, wenn sich die Vermietungstätigkeit nicht auf das gesamte Grundstück bezieht, sondern auf darauf befindliche Gebäude oder Gebäudeteile. Vermietet der Steuerpflichtige mehrere Objekte, z. B. 2 Gebäude und Gebäudeteile, ist jede Tätigkeit grundsätzlich für sich zu beurteilen; dies gilt auch dann, wenn sich die Objekte auf demselben Grundstück befinden.
Allein ein krasses Missverhältnis zwischen den Mieteinnahmen und den Schuldzinsen ist kein besonderer Umstand, der zur Überprüfung der Einkunftserzielungsabsicht durch eine Prognose führt, wenn die wegen der Refinanzierung von Zinsen zunächst hohen Schuldzinsen nach dem gewählten Finanzierungskonzept zum Ende der Laufzeit der Darlehen durch positive Ergebnisse kompensiert werden.
Anders verhält es sich dagegen, wenn bei der Finanzierung eines Vermietungsobjekts von vornherein keine solche Kompensation eingeplant ist. In diesem Fall bildet ein krasses ...