Vermietungsunternehmen / 2.6 Vorsteuerabzug

2.6.1 Vorsteuerabzug und Aufteilung nach § 15 UStG

Führt der Vermieter nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfreie Vermietungsumsätze aus, hat er keinen Vorsteuerabzug für die damit im Zusammenhang stehenden Eingangsleistungen. Es sind zwar sämtliche bezogenen Leistungen (sowohl aus der Anschaffung oder Herstellung des Gebäudes als auch aus den laufenden Betriebskosten) seinem Unternehmen zuzuordnen, sodass sich der Vorsteuerabzug grds. nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG ergibt. Der Abzug der Vorsteuer ist aber nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausgeschlossen. Eine Ausnahme nach § 15 Abs. 3 UStG liegt nicht vor.

Bei steuerpflichtiger Vermietung (entweder durch Ausnahme nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG bei kurzfristiger Vermietung oder durch zulässige Option nach § 9 UStG) kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug für alle bezogenen Leistungen in Anspruch nehmen, soweit diese unmittelbar oder mittelbar der steuerpflichtigen Vermietung dienen. Ein Ausschlussgrund ergibt sich in diesen Fällen nicht. Voraussetzung ist, dass das Objekt insoweit dem Unternehmen zugeordnet wurde.^[1]

Praxis-Tipp

Zuordnungswahlrecht nur bei gemischter Nutzung und Zuordnungspflicht

Ein Zuordnungswahlrecht ergibt sich nur dann, wenn das Objekt sowohl für unternehmerische als auch für private Zwecke (z. B. Eigennutzung für Wohnzwecke oder unentgeltliche Überlassung an Familienangehörige) verwendet wird. Ein ausschließlich unternehmerisch genutztes Grundstück (unabhängig davon, ob steuerfrei oder steuerpflichtig vermietet) ist immer dem Unternehmen insgesamt zuzuordnen, es ergibt sich kein Zuordnungswahlrecht. Besteht ein Zuordnungswahlrecht, muss dies nach nationaler Auffassung zeitnah dokumentiert werden. Ergibt sich die Zuordnung nicht aus der Höhe des Vorsteuerabzugs in einer Umsatzsteuer-Voranmeldung, muss diese Zuordnung bis spätestens zum 31.7.^[2] des auf den Leistungsbezug folgenden Jahrs sich aus nach außen hin objektiv erkennbaren Anhaltspunkten ergeben. Eine innerhalb dieser Zuordnungsfrist gegenüber der Finanzverwaltung vorgenommene Dokumentation ist nicht notwendig.^[3]

Verwendet der Vermieter das Objekt sowohl zur Ausführung von steuerpflichtigen, den Vorsteuerabzug berechtigenden Umsätzen, als auch zur Ausführung von steuerfreien, den Vorsteuerabzug ausschließenden Umsätzen, hat eine Vorsteueraufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG zu erfolgen. Der Unternehmer muss die Vorsteuerbeträge nach einem wirtschaftlich vertretbaren Aufteilungsmaßstab aufteilen. Dabei kann auch eine sachgerechte Schätzung der nicht abziehbaren Vorsteuerbeträge erfolgen.^[4] Bei Immobilien ist sowohl eine Vorsteueraufteilung nach einem Flächenschlüssel als auch eine Aufteilung nach einem Umsatzsteuerschlüssel denkbar. Nach § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG kann zwar eine Vorsteueraufteilung nach einem Umsatzschlüssel nur dann vorgenommen werden, wenn kein anderer Aufteilungsmaßstab ermittelbar ist. Der BFH^[5] hatte jedoch entschieden, dass Vorsteuerbeträge nach einem objektbezogenen Umsatzschlüssel aufgeteilt werden können, wenn erhebliche Unterschiede in der Ausstattung der verschiedenen Zwecken dienenden Räumen bestehen; dabei ist nicht der Unternehmer nachweispflichtig, dass der Umsatzschlüssel präziser ist als ein Flächenschlüssel. Hat der Steuerpflichtige erst einmal einen Aufteilungsmaßstab gewählt, ist er an diesen Aufteilungsmaßstab gebunden; dies gilt allerdings dann nicht, wenn der gewählte Aufteilungsmaßstab nicht sachgerecht war.^[6]

Bei der Vorsteueraufteilung müssen zwei unterschiedliche Kostengruppen beachtet werden:

• Anschaffungs- oder Herstellungskosten: Grundsätzlich sind die gesamten Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach einem einheitlichen Aufteilungsmaßstab aufzuteilen (sog. "Eintopf-Theorie"). Eine Vorwegzuordnung einzelner Herstellungskosten zu einer bestimmten Vermietungseinheit kann nicht erfolgen.
• Laufende Kosten (Verwaltungskosten, Betriebskosten oder Instandsetzungskosten): Bei allen Kosten, die nicht Anschaffungs- oder Herstellungskosten betreffen, gilt der Grundsatz "Zuordnung geht vor Aufteilung". Zuerst muss versucht werden, die Kosten einer bestimmten Vermietungseinheit zuzuordnen, nur die nicht zuordnenbaren Kosten sind dann aufzuteilen.

Wichtig

Aufteilung nach dem Flächen- und dem Umsatzschlüssel mit dem Unionsrecht vereinbar

Nachdem der EuGH^[7] dem nationalen Gesetzgeber einen gewissen Spielraum bei der Festlegung eines geeigneten Vorsteueraufteilungsmaßstabs eingeräumt hat, kann in bestimmten Fällen auch eine Aufteilung nach einem Umsatzschlüssel vorgenommen werden. Voraussetzung dafür ist, dass erhebliche Unterschiede in der Ausstattung der verschiedenen Zwecken dienenden Räumen bestehen. Dies wird insbesondere gegeben sein, wenn die Nutzflächen nicht miteinander vergleichbar sind, etwa wenn die Ausstattung der den unterschiedlichen Zwecken dienenden Räume (z. B. Höhe der Räume, Dicke der Wände und Decken, Innenausstattung) erhebliche Unterschiede aufweist. In solchen Fällen kann nicht davon ausgegangen werden, dass sich die Eingangsbezüge gleichmäßig auf die Fläche verteilen, sodass der Flächenschlüs...