Verrechnungspreise, internationale / 6.2 Länderbezogene Berichte von multinationalen Unternehmen

Rz. 74

Abgrenzung zur Verrechnungspreisdokumentation. Mit dem BEPS UmsG^[1] hat der Gesetzgeber den 3. Bestandteil des Dokumentationskonzepts der OECD entsprechend den EU-rechtlichen Vorgaben i. R. d. innerstaatlichen Anzeigepflichten, d. h. nicht als Bestandteil der verrechnungspreisbezogenen Aufzeichnungen nach § 90 Abs. 3 AO und der GAufzV, innerstaatlich umgesetzt und damit erstmals eine Verpflichtung zur Aufstellung und Übermittlung länderbezogener Berichte in § 138a AO begründet. Mit dem länderbezogenen Bericht soll eine erste Einschätzung steuerlicher Verrechnungspreisrisiken und anderer steuerlicher Risiken hinsichtlich Gewinnverlagerungen und Gewinnverkürzungen ermöglicht werden.^[2] Ziel und Zweck der Regelung entsprechen damit dem Mindeststandard der OECD-Leitlinien.^[3] Hiernach sind auch nach der gesetzlichen Umsetzung die Informationen des CbCR ausdrücklich nicht dazu geeignet, die (Un)Angemessenheit von Verrechnungspreisen zu belegen oder auf Basis dieser Informationen Verrechnungspreisanpassungen, insb. nicht nach der globalen Gewinnaufteilungsmethode, vorzunehmen.^[4] Vor diesem Hintergrund ist die gesetzessystematische Abgrenzung von den verrechnungspreisbezogenen Aufzeichnungspflichten auch konsequent.^[5]

Rz. 75

Erstellungs- und Übermittlungspflicht gem. § 138a AO. Der länderbezogene Bericht ist gem. § 138a Abs. 1 AO zu erstellen und dem BZSt zu übermitteln, wenn ein Unternehmen mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland einen Konzernabschluss aufstellt oder nach anderen Regelungen als den Steuergesetzen aufzustellen hat, wenn

• der Konzernabschluss mindestens ein Unternehmen mit Sitz und Geschäftsleitung im Ausland (ausländisches Unternehmen) oder eine ausländische Betriebsstätte umfasst, und
• die im Konzernabschluss ausgewiesenen, konsolidierten Umsatzerlöse im vorangegangenen Wirtschaftsjahr mindestens 750 Mio. EUR betragen haben, und
• die inländische Konzernobergesellschaft nicht selbst in den Konzernabschluss einer übergeordneten ausländischen Konzernobergesellschaft einbezogen wird.

Neben der primären Erstellungspflicht regeln § 138a Abs. 3, 4 AO dispositive bzw. sekundäre Erstellungs- und Übermittlungspflichten. Gemäß § 138a Abs. 3 AO können ausländische Konzernobergesellschaften inländische Konzerngesellschaften mit der Abgabe und Übermittlung des CbCR beauftragen (sog. beauftragte Gesellschaft bzw. "Surrogate Parent Entity"). Ferner ist nach § 138a Abs. 4 Satz 1 AO auch jede inländische Konzerngesellschaft oder Betriebsstätte zur fristgerechten Übermittlung des CbCR verpflichtet, sofern das BZSt keinen Bericht von der ausländischen Konzernobergesellschaft erhalten hat. Diese sekundäre Berichtspflicht entfällt für alle anderen einbezogenen inländischen Konzerngesellschaften dieses Konzerns, sobald ein CbCR an das BZSt übermittelt worden ist (§ 138a Abs. 4 Satz 2 AO).

Rz. 76

Einzubeziehende Konzerngesellschaften und Betriebsstätten. Weder die Regelungen des § 138a AO noch die Gesetzesbegründung trifft konkrete Aussagen dazu, welche Unternehmen in den CbCR einzubeziehen sind. Nach § 138a Abs. 1 Satz 1 AO hat eine inländische Konzernobergesellschaft, die einen Konzernabschluss aufstellt oder nach nichtsteuerlichen Vorschriften aufzustellen hat, einen länderbezogenen Bericht "dieses Konzerns" zu erstellen. Ausweislich der Gesetzesbegründung sind "Angaben zu allen Unternehmen und Betriebsstätten, die in den Konzernabschluss einbezogen werden", zu erfassen.^[6]

Nach § 138a Abs. 2 Satz 1 AO a. F. waren ursprünglich die inhaltlichen Positionen des Berichts "ausgehend vom Konzernabschluss des Konzerns" auszuweisen. Nach diesen Regelungen und dem Gesamtzusammenhang war deshalb auf die Unternehmen abzustellen, die für Zwecke der Rechnungslegung tatsächlich in den Konzernabschluss einbezogen werden.^[7] Durch das JStG 2020^[8] wurde der Ausdruck "ausgehend vom Konzernabschluss" gestrichen und damit der Kreis der einzubeziehenden Unternehmen faktisch erweitert.^[9] Ausweislich der Gesetzesbegründung wollte der Gesetzgeber "klarstellen", dass die Anforderungen an die länderbezogene Berichterstattung im Einklang mit den EU-Vorgaben und OECD-Empfehlungen stehen und fortan "alle Geschäftseinheiten in den länderbezogenen Bericht aufzunehmen sind."^[10] Dies entspricht zwar den Vorgaben der OECD-Leitlinien^[11] und der EU^[12], nach denen das CbCR nicht nur auf den Informationen sämtlicher Unternehmen, die in den Konzernabschluss einbezogen werden, basieren sollte, sondern auch solche Unternehmen umfassen soll, die beispielsweise aufgrund ihrer Größe oder aus Wesentlichkeitsgründen nicht in den Konzernabschluss einbezogen werden. Nach der bis dato geltenden deutschen Regelung waren hingegen nur beherrschte Unternehmen i. S. v. § 290 Abs. 2 HGB in den länderbezogenen Bericht einzubeziehen, nicht hingegen assoziierte Unternehmen, die lediglich mittels der Equity-Methode im Konzernabschluss berücksichtigt und deshalb nicht in den Konzernabschluss einbezogen werden (§§ 311 Abs. 1 Satz 1 und 312 Abs. 1 Satz 1 HGB).^[13]

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