Verrechnungspreise: Steuerliche Behandlung / 1.5 Methodenwahl bei wichtigen Liefer- und Leistungsbeziehungen

1.5.1 Lieferung von Waren

1.5.1.1 Allgemeines

Bei der Lieferung von Waren ist der angemessene Verrechnungspreis – vorbehaltlich des jeweiligen EInzelfalles – regelmäßig der, den fremde Dritte vereinbaren würden.^[1] Damit die jeweiligen Lieferungen vergleichbar sind, sind die folgenden Aspekte auf ihre Vergleichbarkeit zu prüfen:

• Es muss sich um gleichartige Güter oder Waren handeln; hierbei sind Art, Qualität, Ausstattung, Design, Image usw. zu berücksichtigen; auch die Verpackung kann eine Rolle spielen.
• Es muss sich um vergleichbare Mengen handeln; es ist ersichtlich, dass sich die Veräußerung unterschiedlicher Mengen auch auf den Preis auswirken kann, da üblicherweise ein Mengenrabatt gewährt wird.
• Der Absatzmarkt muss vergleichbar sein; hierbei ist zu berücksichtigen, wie die Verhältnisse auf dem Markt sind, auf dem die gelieferten Waren genutzt werden; dies betrifft z. B. die Marktgeltung der gelieferten Sachen, die Konkurrenzsituation oder das allgemeine Preisniveau.
• Die Handelsstufe muss vergleichbar sein; hierbei ist maßgeblich, ob z. B. an Groß- oder Endverbraucher geliefert wird.
• Die Lieferungs- und Zahlungsbedingungen müssen vergleichbar sein; hierbei sind u. a. die Frage der Risikotragung, der Transport, Fragen der Gewährleistung und der Rücknahme, die Finanzierung und die Zahlungsbedingungen zu berücksichtigen.
• Der Zeitpunkt der Lieferung muss vergleichbar sein; maßgebend ist der Zeitpunkt des jeweiligen Vertragsschlusses; bei längerfristigen Verträgen können Anpassungs- oder Kündigungsklauseln vereinbart werden.

[1] Herve, in Bernhardt, Verrechnungspreise, 2. Aufl. 2017, S. 137 ff.; siehe auch BMF, Schreiben v. 6.6.2023, IV B 5 – S 1341/19/10017:003, BStBl. I 2023, S. 1093 Tz. 3.62f.

1.5.1.2 Sonderfragen

Eine maßgebliche Bedeutung für die Frage des angemessenen Verrechnungspreises ist auch die Funktion, die das jeweilige Unternehmen erfüllt, sowie das Risiko, welches es zu tragen hat.

Welche Art des Vertriebs ein Steuerpflichtiger wählt, steht in seinem Ermessen. Steuerliche Probleme können aber hinsichtlich der Verrechnungspreise daraus resultieren, dass eine einmal gewählte Vertriebsform geändert wird. Mit der Vertriebsform wird nämlich auch eine betriebswirtschaftliche Funktion und damit auch Gewinnpotenzial übertragen. Dies kann sich zum einen auf die Höhe des angemessenen Verrechnungspreises niederschlagen, da sich die Funktion und das Risiko geändert haben, zum anderen kann auch eine Funktionsverlagerung in Betracht kommen.

Einen Sonderfall stellt es dar, wenn der Eintritt in einen neuen Markt erfolgen soll. In einem solchen Fall kann ein Preis angemessen sein, der unter anderen Umständen unangemessen wäre. So fallen etwa zunächst höhere Kosten an, z. B. für Werbung, Gratislieferungen etc., um in den Markt zu kommen. Fraglich ist, wer diese Kosten zu tragen hat. Regelmäßig haben beide Unternehmen – also das Produktions- und das Vertriebsunternehmen – ein Interesse an dem Markteintritt, sodass eine sachgerechte Aufteilung von Markteintrittskosten üblicher Weise zu erfolgen hat. Gleiches wird man auch für Marktverteidigungskosten annehmen können.

Ein weiterer Sonderfall ist die sog. verlängerte Werkbank. Hier wird ein Teil der Produktion auf ein konzerninternes Zulieferunternehmen ausgegliedert. Die Verwaltung fordert in diesem Fall zwingend die Anwendung der Kostenaufschlagsmethode.

Hinzuweisen ist schließlich auf den Sonderfall der Tragung von Anlaufverlusten sowie die Folgen von dauerhaften Verlusten bei reinen Vertriebsunternehmen. Nach der Rechtsprechung und der Verwaltung ist davon auszugehen, dass reine Vertriebsunternehmen mittel- und langfristig nur Gewinne erwirtschaften können. Dies gilt nur für die Anfangsphase nicht, in der das Unternehmen am Markt etabliert wird. Allerdings ist nach 3 bis 5 Jahren^[1] davon auszugehen, dass die Vertriebsgesellschaft in der Gewinnzone liegt. Ein sachverständiger Geschäftsführer hätte ansonsten das Geschäft als dauerhaft verlustbringend aufgegeben. Der Verrechnungspreis des ausländischen Produktionsunternehmens ist deshalb anzupassen, wenn eine dauerhafte Verlustsituation vorliegt.

[1] BFH, Urteil v. 17.2.1993, I R 3/92, BStBl 1993 II S. 457; BFH, Urteil v. 17.10.2001, I R 103/00, BStBl 2004 II S. 1571.

1.5.2 Immaterielle Werte

Bei der Nutzungsüberlassung von immateriellen Wirtschaftsgütern (Marken, Patente, Kundenstamm, Lizenzen usw.) ist als angemessener Fremdpreis eine angemessene Lizenzgebühr zu entrichten. Dies wird regelmäßig ein Prozentsatz vom Umsatz sein, es kann aber auch ein fester Betrag vereinbart werden.^[1]

Immaterielle Werte sind deshalb im Kontext internationaler Verrechnungspreise von besonderer Bedeutung, weil über diese in der Vergangenheit international handelnde Unternehmen in einem nicht unerheblichen Umfang ihre Steuerlast reduziert haben. Nach § 1 Abs. 3c AStG gelten für diese denn auch besondere rechtlichen Bestimmungen.^[2] Hiernach wird näher definiert, was als immaterieller Wert anzusehen und wie die Vergütung auszugestalten ist. Auch gibt der Gesetzgeber nunmehr vor, wie die Aufteilung eines Ertrages aus der Verwert...