OFD Stuttgart, Verfügung v. 25.8.2004, S 7198
Beim Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung bei Grundstücksvermietungen sind folgende Grundsätze zu berücksichtigen:
1. Vermietung an einen Unternehmer
Die Vermietung von Grundstücken ist nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG von der Umsatzsteuer befreit. Der Vermieter kann aber nach § 9 Abs. 1 UStG auf die Steuerbefreiung verzichten, wenn der Mieter ein Unternehmer ist und die Vermietung für dessen Unternehmen erfolgt. Von der Steuerbefreiung ist die Vermietung von Maschinen und sonstigen Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), ausgenommen (§ 4 Nr. 12 Satz 2 UStG).
Bei der Überlassung von Sportanlagen liegt grundsätzlich eine einheitliche steuerpflichtige Leistung vor (vgl. BMF vom 17.4.2003, IV B 7 – S 7100 – 77/03, BStBl 2003 I S. 279).
2. Nutzung zu unternehmerischen und nichtunternehmerischen Zwecken
Wird das Grundstück oder der Grundstücksteil vom Mieter nicht nur für unternehmerische, sondern auch für nicht unternehmerische Zwecke genutzt, so liegt ein optionsfähiger Umsatz nur insoweit vor, als die Vermietungsleistung für den unternehmerischen Bereich des Mieters bestimmt ist. Dies gilt auch dann, wenn für die unternehmerische und die nicht unternehmerische Nutzung ein einheitliches Entgelt vereinbart ist (vgl. BFH vom 20.7.1988, X R 6/80, BStBl 1988 II S. 915).
Die Aufteilung der Leistung in einen nicht optionsfähigen steuerfreien Teil und in einen Teil, bei dem ein Verzicht auf die Steuerfreiheit möglich ist, kann auf der Grundlage der jeweils zu unterschiedlichen Zwecken überlassenen Räume im Wege einer sachgerechten Schätzung erfolgen (z. B. anhand des Nutzflächenverhältnisses).
Beispiel 1:
Ein Vermieter überlässt einem Rechtsanwalt eine zum Teil für Praxis- und zum Teil für Wohnzwecke genutzte Wohnung und erhält auf Grund des Mietvertrages ein Pauschalentgelt. Der auf den für die Rechtsanwaltspraxis genutzten Raum entfallende Entgeltsanteil ist nicht getrennt ausgewiesen.
Eine Option nach § 9 Abs. 1 UStG kann nur für den Raum, der für die Rechtsanwaltspraxis genutzt wird, erfolgen. Der hierauf entfallende Mietanteil ist grundsätzlich nach dem Nutzflächenverhältnis zu schätzen. Außer der räumlichen Trennung kann auch eine Aufteilung entsprechend der zeitlich aufeinanderfolgenden Nutzung zu unternehmerischen und nichtunternehmerischen Zwecken des Mieters (z.B. für den unternehmerischen und ideellen Bereich eines Vereins) durchzuführen sein. Dabei ist unerheblich, ob ein Jahres- oder Monatsmietvertrag abgeschlossen ist oder stundenweise vermietet wird.
Beispiel 2:
Eine Gemeinde vermietet einen Gemeinschaftsraum an einen Verein gegen ein Jahrespauschalentgelt von 1.000 EUR jeweils montags von 18.00 bis 21.00 Uhr. Der Verein nutzt den Raum von 18.00 bis 19.00 Uhr nichtunternehmerisch, und von 19.00 bis 21.00 Uhr unternehmerisch. Eine gleichzeitige unternehmerische und nichtunternehmerische Nutzung liegt nicht vor, so dass eine Gesamtoption nicht in Betracht kommt.
Da der Raum zeitanteilig wöchentlich 1 Stunde im ideellen Vereinsbereich und 2 Stunden im unternehmerischen Bereich des Vereins genutzt wird, ist ein Verzicht auf die Steuerbefreiung gemäß § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG in Höhe von 2/3 der Gesamtvermietungsleistung zulässig.
Für die Aufteilung sind die tatsächlichen Nutzungsverhältnisse maßgebend; der auf die steuerpflichtige Überlassung der Betriebsvorrichtungen entfallende Entgeltsanteil bleibt außer Betracht.
Bei einer weder räumlich noch zeitlich teilbaren Vermietungsleistung ist davon auszugehen, dass sie entweder insgesamt für den unternehmerischen Bereich oder insgesamt für den nichtunternehmerischen Bereich des Mieters ausgeführt wird. Bei einer unternehmerischen Nutzung von mindestens 10 vom H. kann der Mieter die Leistung insgesamt dem unternehmerischen Bereich zuordnen. Wird die Vermietungsleistung vom Mieter zulässigerweise insgesamt dem unternehmerischen Bereich zugeordnet, kann der Vermieter nach § 9 Abs. 1 UStG auf die Steuerbefreiung für die gesamte Vermietungsleistung verzichten. Der ggf. im Wege einer sachgerechten Schätzung zu ermittelnde nichtunternehmerisch genutzte Teil der bezogenen Vermietungsleistung stellt bei dem Mieter eine steuerpflichtige unentgeltliche Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a Nr. 2 UStG dar (BMF vom 13.4.2004, IV B 7 – S 7300 – 26/04, BStBl 2004 I S. 469).
3. Einschränkung der Optionsmöglichkeit nach § 9 Abs. 2 UStG
Nach § 9 Abs. 2 UStG ist der Verzicht auf die Steuerbefreiung u.a. bei der Vermietung und Verpachtung von Grundstücken (§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG) nur noch zulässig, soweit der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Zur Anwendung vgl. § 27 Abs. 2 UStG.
Nach den Regelungen in Abschn. 148a Abs. 1 UStR zur Einschränkung der Optionsmöglichkeit nach § 9 Abs. 2 UStG ist bei räumlich oder zeitlich unterschiedlicher Nutzung von Grundstücksteilen die Frage der Option für jeden Grundst...