Vorratsvermögen: Bewertungsansätze / 4.4 Teilwertabschreibung

4.4.1 Waren und fertige Erzeugnisse

Teilwertabschreibungen sind zulässig.^[1] Ggf. ist eine Wertaufholung vorzunehmen. Bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens, zu denen das Vorratsvermögen gehört, entspricht der Teilwert i. d. R. den Wiederbeschaffungskosten. Bei zum Absatz bestimmten Waren oder fertigen Erzeugnissen hängt der Teilwert von deren voraussichtlichem Veräußerungserlös, also vom Börsen- oder Marktpreis ab.^[2] Deckt dieser Preis nicht mehr die Selbstkosten der Waren zuzüglich eines durchschnittlichen Unternehmergewinns, sind die Anschaffungskosten regelmäßig um den Fehlbetrag zu mindern.^[3]

Nicht zulässig ist eine Teilwertabschreibung bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmen-Überschuss-Rechnung).^[4]

Praxis-Beispiel

Beispiel aus der Rechtsprechung: Verlustfreie Bewertung von Kraftfahrzeugen

Fahrzeuge, die ein Kfz-Händler am Ende der Leasingzeit zurückkaufen muss, können ebenfalls nach der retrograden Bestimmung des Teilwerts unter Berücksichtigung der voraussichtlichen Verkaufspreise der Gebrauchtwagen bewertet werden.^[5]

[1] § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 i. V. m. Nr. 1 Satz 3 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 27.10.1983, IV R 143/80, BStBl 1984 II S. 35; BFH, Urteil v. 9.12.2014, X R 36/12, BFH/NV 2015 S. 821; BFH, Urteil v. 12.3.2020, IV R 9/17, BStBl 2021 II S. 226.

[3] BFH, Urteil v. 29.4.1999, IV R 14/98, BStBl 1999 II S. 681; BFH, Urteil v. 12.3.2020, IV R 9/17, BStBl 2021 II S. 226.

[4] BFH, Urteil v. 21.6.2006, XI R 49/05, BStBl 2006 II S. 712; BFH, Urteil v. 5.11.2015, III R 13/13, BStBl 2016 II S. 468.

[5] BFH, Urteil v. 25.7.2000, VIII R 35/97, BStBl 2001 II S. 566.

4.4.2 Unfertige Erzeugnisse

Entsprechendes gilt für unfertige Erzeugnisse, und zwar sowohl wenn die Wiederbeschaffungs- oder Reproduktionskosten gesunken sind, als auch im Fall der Teilwertermittlung nach der sog. Retrograden Bewertungsmethode. Letztere geht in diesen Fällen davon aus, dass der kalkulierte oder vereinbarte Preis die Selbstkosten für das hergestellte oder herzustellende Wirtschaftsgut nicht mehr deckt.^[1]

[1] BFH, Urteil v. 7.9.2005, VIII R 1/03, BStBl 2006 II S. 298; BFH, Urteil v. 9.12.2014, X R 36/12, BFH/NV 2015 S. 821.

4.4.3 Weitere Voraussetzungen

Eine voraussichtlich dauernde Wertminderung ist nachzuweisen. Die Nachweispflicht liegt beim Steuerpflichtigen. Dazu muss er Unterlagen vorlegen, die aus den Verhältnissen seines Betriebs gewonnen sind und die eine sachgerechte Schätzung des Teilwerts ermöglichen.^[1]

Beim Warenbestand sind die Voraussetzungen für eine Teilwertabschreibung wegen Erlösminderungen durch repräsentative Aufzeichnungen über tatsächliche Preisherabsetzungen darzulegen, z. B. durch Minuslisten (Preisherabsetzungslisten) oder geänderte Preisschilder.^[2][3]

Ausnahmsweise können Teilwertabschreibungen auch ohne Preisherabsetzung gerechtfertigt sein, sofern geschmacksorientierte Erzeugnisse, wie z. B. Schmuckkollektionen, wegen hoher Fertigungskosten preislich hoch kalkuliert worden sind und bereits eine längere Lagerdauer hinter sich haben.^[4][5]

Eine lange Lagerdauer rechtfertigt für sich allein regelmäßig keine Teilwertabschreibung, solange die Waren zu den ursprünglichen oder gar zu erhöhten Preisen angeboten und verkauft werden.^[6]

Hat der Steuerpflichtige in einem Wirtschaftsjahr in der Steuerbilanz eine Teilwertabschreibung vorgenommen und verzichtet er in einem darauf folgenden Jahr auf den Nachweis der dauernden Wertminderung, prüft die Finanzverwaltung, ob eine willkürliche Gestaltung vorliegt.^[7]

Gelingt der Nachweis der dauernden Wertminderung nicht, sind in der Vergangenheit vorgenommene Teilwertabschreibungen bis zur Obergrenze der fortgeschriebenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts im Wege der Wertaufholung rückgängig zu machen.^[8] Eine nur vorübergehende Teilwertminderung reicht für den Ansatz des niedrigeren Teilwerts nicht aus.^[9]

[1] BFH, Urteil v. 27.10.1983, IV R 143/80, BStBl 1984 II S. 35; BFH, Urteil v. 5.6.1985, I R 65/82, BFH/NV 1986 S. 204; BFH, Urteil v. 12.12.1985, IV R 329/84, BFH/NV 1986 S. 470; BFH, Urteil v. 9.12.2014, X R 36/12, BFH/NV 2015 S. 821; BFH, Urteil v. 21.9.2016, X R 58/14, BFH/NV 2017 S. 275; BMF, Schreiben v. 2.9.2016, IV C 6 – S 2171-b/09/10002 :002, BStBl 2016 I S. 995, Rn. 4; dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 15.3.2024, IV A 2 – O 2000/23/10003 :005, Anlage 1 Nr. 703, BStBl 2024 I S. 450.

[2] BFH, Urteil v. 27.10.1983, IV R 143/80, BStBl 1984 II S. 35; BFH, Urteil v. 9.12.2014, X R 36/12, BFH/NV 2015 S. 821.

[3] R 6.8 Abs. 2 Sätze 7 ff. EStR.

[4] BFH, Urteil v. 13.10.1976, I R 79/74, BStBl 1977 II S. 540; BFH, Urteil v. 5.6.1985, I R 65/82, BFH/NV 1986 S. 204.

[5] R 6.8 Abs. 2 Satz 3 EStR.

[6] BFH, Urteil v. 24.2.1994, IV R 18/92, BStBl 1994 II S. 514.

[7] BMF, Schreiben v. 12.3.2010, BStBl 2010 I S. 239, i. V. m. BMF, Schreiben v. 22.6.2010, BStBl 2010 I S. 597; diese Schreiben sind weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 15.3.2024, IV A 2 – O 2000/23/10003 :005, Anlage 1 Nr. 576, 577, BStBl 2024 I S. 450.

[8] Hierzu nachfolgend "4.4.4. Wertaufholung".

[9] BFH, Urteil v. 18.6.2015, IV R 6/11, BFH/NV 2015 S. ...