Wechsel der Gewinnermittlungsart / 1.4 Freiwillige Buchführung

1.4.1 Allgemeines

Geht der Unternehmer freiwillig zur Buchführung über, ist er grundsätzlich für 3 Wirtschaftsjahre an diese Wahl gebunden. Nur bei Vorliegen eines besonderen wirtschaftlichen Grundes, z. B. Einbringung nach § 24 UmwStG, kann er vor Ablauf dieser Frist zurückwechseln.^[1]

Das Wahlrecht ist formal allein durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung begrenzt. Allerdings hat ein nicht buchführungspflichtiger Steuerpflichtiger erst dann sein Wahlrecht auf Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich wirksam ausgeübt, wenn er eine Eröffnungsbilanz aufstellt, eine ordnungsmäßige kaufmännische Buchführung einrichtet und vor allem aufgrund von Bestandsaufnahmen einen Abschluss macht.^[2].

Der Unternehmer muss dem Finanzamt gegenüber die Ausübung des Wahlrechts verdeutlichen. Dazu muss er zeitnah eine Eröffnungsbilanz erstellen, eine ordnungsmäßige kaufmännische Buchführung einrichten und aufgrund von Bestandsaufnahmen einen Abschluss machen.^[3]

Werden die der Anfangsbilanz zugrunde liegenden Positionen nicht zeitgerecht zum Bilanzeröffnungsstichtag ermittelt, kann in diesem Veranlagungszeitraum nicht mehr von der Überschussrechnung zum Bestandsvergleich übergegangen werden.

Eine zeitnah aufgestellte Eröffnungsbilanz ist auch nicht deshalb entbehrlich, weil Aktiva und Passiva mit 0 EUR zu bewerten wären.^[4] Der BFH hat den Begriff "zeitnah" nicht näher bestimmt. Wird die Eröffnungsbilanz aber z. B. erst nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs erstellt, ist dies nicht mehr unter dem Begriff "zeitnah" zu verstehen.^[5]

[1] BFH, Urteil v. 9.11.2000, IV R 18/00, BStBl 2001 II S. 102.

[2] BFH, Urteil v. 19.10.2005, XI R 4/04, BStBl 2006 II S. 509.

[3] BFH, Urteil v. 19.10.2005, XI R 4/04, BStBl 2006 II S. 509.

[4] BFH, Urteil v. 2.3.2006, IV R 32/04, BFH/NV 2006 S. 1457.

[5] BFH, Urteil v. 19.10.2005, XI R 4/04, BStBl 2006 II S. 509.

1.4.2 Glättung von Mehrergebnissen

Nach dieser Rechtslage hat ein nicht buchführungspflichtiger Steuerpflichtiger ein nahezu unbefristetes Wahlrecht zwischen Bilanzierung und der EÜR, welches allein durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung begrenzt ist.^[1] Erfolgt eine Veranlagung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung können Wahlrechte, die an keine Frist gebunden sind, noch ausgeübt werden und auch eine bereits ausgeübte Wahl noch geändert werden, z. B. nach einer Bp um Mehrergebnisse zu glätten, die bei einer anderen Gewinnermittlung nicht angefallen wären.^[2] Ist eine Veranlagung aber bestandskräftig, ist der Steuerpflichtige an das ausgeübte Wahlrecht gebunden. Dieses lebt auch nicht dadurch wieder auf, dass z. B. ein bestandskräftiger Einkommensteuerbescheid nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO infolge des Erlasses eines Grundlagenbescheides geändert wird.^[3]

Allerdings vertritt das FG Thüringen die Auffassung, dass diese Rechtsprechung nicht in dem Fall gilt, in dem der Steuerpflichtige keinen Anlass hatte, den Eintritt der Bestandskraft durch Einlegung eines Einspruchs zu verhindern, um sich ggf. die Wahl der Gewinnermittlungsmethode offen zu halten.^[4] Anders als Steuerpflichtige, bei denen das Finanzamt im Hinblick auf die Durchführung einer Außenprüfung die Steuerfestsetzungen regelmäßig unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlässt und die folglich regelmäßig Wahlrechte zur Glättung von Bp-Mehrergebnissen noch ausüben könnten bzw. auch eine bereits ausgeübte Wahl noch ändern könnten, wäre das bei Anwendung der Rechtsprechung nicht möglich, wenn die Bescheide endgültig erlassen werden und dann auf Grund einer Bp Änderungsbescheide nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO ergehen. Daher hat das FG Thüringen entschieden, dass es dem Steuerpflichtigen rechtlich möglich sein muss, nach dem Rechtsgedanken des § 177 AO im gleichen Umfang die Bp-Mehrergebnisse zu glätten, indem er im Rahmen seiner gegen die Änderungsbescheide gerichteten Einsprüche sein Wahlrecht hinsichtlich der Gewinnermittlungsart neu ausübt.

[1] So Thüringer FG, Urteil v. 31.8.2022, 4 K 599/21 m.w.N; Rev. BFH X R 1/23.

[2] BFH,Urteil v. 3.2.1987, IX R 255/84, BFH/NV 1987, 751; Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil v. 26.1.2021, 3 K 1388/19, EFG 2021, 935.

[3] BFH, Urteile v. 9.12.2015, X R 56/13, BStBl II 2016, 967.

[4] Thüringer FG, Urteil v. 31.8.2022, 4 K 599/21, Rev. BFH X R 1/23.