Werbungskostenabzug bei Fortführung der Nutzungswertbesteuerung für wegen Umbaus zeitweilig geräumte Wohnung

Kommentar

Die Besteuerung des Nutzungswerts der Wohnung im eigenen Haus ist zwar grundsätzlich zum 31. 12. 1986 ausgelaufen ( § 52 Abs. 21 Satz 1 EStG ). Jedoch kann nach der sogenannten großen Übergangsregelung ( § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG ) der Nutzungswert für die eigengenutzte Wohnung bis 1998 weiter im Wege der Einnahme-Überschußrechnung angesetzt werden, wenn bei dem Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum 1986 die Voraussetzungen für die Ermittlung des Nutzungswerts als Überschuß des Mietwerts über die Werbungskosten vorgelegen haben.

Diese Übergangsregelung trifft nur jeweils die „Wohnung” im eigenen Haus und nicht das Haus als solches. Ist eine Wohnung infolge von Umbau- und Renovierungsmaßnahmen während eines Veranlagungszeitraumes nicht bewohnbar, ist kein Nutzungswert anzusetzen.

Der Umstand, daß ein Nutzungswert nicht anzusetzen ist, steht jedoch dem Abzug der Aufwendungen als sogenannte vorab entstandene Werbungskosten nicht entgegen. Voraussetzung ist freilich, daß der Steuerpflichtige beabsichtigt hat, nach Fertigstellen der Hauptwohnung insoweit Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen.

Dies gilt aus Gründen des Vertrauensschutzes auch im Rahmen der großen Übergangsregelung. Eine Nutzungswertbesteuerung kommt auch dann wieder in Betracht, wenn deren Voraussetzungen erfüllt werden, nachdem dies zwischenzeitlich für einen oder mehrere Veranlagungszeiträume nicht der Fall war (herrschende Meinung). Daher ist es auch auf den Übergangszeitraum gerechtfertigt, Aufwendungen für den Umbau, die Modernisierung einer zeitweilig geräumten Wohnung als vorab entstandene Werbungskosten zu berücksichtigen, wenn sie in einem hinreichend eindeutigen Zusammenhang mit den anschließend wiederum der Nutzungswertbesteuerung unterliegenden Einnahmen stehen.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 13.08.1996, IX R 46/94

Hinweise:

1. Der Steuerpflichtige hatte 1976 ein Zweifamilienhaus, bestehend aus einer Hauptwohnung und einer Einliegerwohnung, errichtet. Bis März 1990 hatte er die Hauptwohnung selbst genutzt und die Einliegerwohnung vermietet. Im April 1990 bezog er die Einliegerwohnung; die Hauptwohnung wurde von diesem Zeitpunkt an umgebaut und renoviert und war daher nicht bewohnbar. Diese Situation dauerte auch während des Streitjahres 1991 an. Erst 1992 bezog der Steuerpflichtige wieder die Hauptwohnung.

In seiner Einkommensteuererklärung machte er einen Werbungskostenüberschuß von 14.138 DM geltend: Gegenüberstellung des Mietwertes für die selbstgenutzte Einliegerwohnung (3.240 DM) und der auf das gesamte Haus entfallenden Aufwendungen einschließlich der auf mehrere Jahre verteilten Umbau- und Renovierungskosten für die Hauptwohnung (17.378 DM). Das Finanzamt erkannte den Werbungskostenüberschuß jedoch nicht an, weil die Voraussetzungen für die Fortführung der Nutzungswertbesteuerung nicht mehr vorgelegen hätten.

Während die Klage erfolglos blieb (FG Köln, Urteil v. 28. 9. 1993, EFG 1994 S. 246), erkannte der BFH den Werbungskostenabzug dem Grunde nach an, falls der Steuerpflichtige die auf die Hauptwohnung entfallenden Kosten in der Absicht aufgewandt habe, auch mit dieser Wohnung zukünftig Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, hier insbesondere durch Selbstnutzung.

2. Zur Höhe des Werbungskostenabzugs wies der BFH darauf hin, die hierfür in Betracht kommenden Aufwendungen könnten nicht nach dem Verhältnis der Wohnfläche der beiden Wohnungen verteilt werden. Vielmehr sei zu prüfen, welche Aufwendungen für den Umbau und die Renovierung der Hauptwohnung unter Berücksichtigung der neueren Rechtsprechung zur Abgrenzung von Herstellungs- und Erhaltungsaufwendungen bei grundlegenden Instandsetzungs- und Modernisierungsarbeiten an Gebäuden als vorab entstandene Werbungskosten zu berücksichtigen seien (siehe hierzu das BFH-Urteil v. 9. 5. 1995, IX R 116/92, BFHE 177 S. 454, DB 1995 S. 1841).