Leitsatz
1. Der Wegfall der Investitionsabsicht vor Ablauf der Investitionsfrist hat zur Folge, dass die Gewinnminderung durch den Investitionsabzugsbetrag rückgängig zu machen ist.
2. Die aus diesem Grund festgesetzte Einkommensteuer war vor Inkrafttreten des § 7g Abs. 3 Satz 4 EStG i.d.F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 26.6.2013 nach § 233a Abs. 2a AO zu verzinsen.
Normenkette
§ 233a AO, § 7g Abs. 3 und Abs. 4 EStG
Sachverhalt
Die klagende KG hatte mit der Gewinnfeststellungserklärung 2007 u.a. Investitionsabzugsbeträge für den für 2009 geplanten Einbau von Schiebetoren und für den für 2010 geplanten Erwerb eines Kastenwagens beantragt und auch erhalten. In einer Anlage zur Bilanz für 2009 erklärte die KG, dass sie beide Investitionen nicht mehr durchführen werde. Daraufhin erließ das FA gestützt auf § 7g Abs. 3 EStG einen geänderten Gewinnfeststellungsbescheid für 2007, in dem der Gewinn um die betreffenden Investitionsabzugsbeträge erhöht wurde.
Die KG erhob Einspruch und verlangte, dass der Bescheid auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO gestützt werde. Damit hatte sie keinen Erfolg; das FA vertrat die Auffassung, dass die Änderung nicht auf einem rückwirkenden Ereignis beruhe. Das FG gab der Klage statt und verpflichtete das FA zum Erlass eines Ergänzungsbescheids mit der Feststellung, dass die Änderung auf einem rückwirkenden Ereignis beruht (Niedersächsisches FG, Urteil vom 5.5.2011, 1 K 266/10. Haufe-Index 2711738).
Entscheidung
Der BFH teilte die Auffassung des FG. Ob ein Feststellungsbescheid auf einem rückwirkenden Ereignis beruhe, sei in dem betreffenden Bescheid ausdrücklich festzustellen. Fehle die Feststellung, sei sie durch Ergänzungsbescheid nachzuholen. In diesem Sinne habe das FG das Begehren der KG zu Recht verstanden.
Tatsächlich beruhe die Änderung auf einem rückwirkenden Ereignis. Dies hänge allein davon ab, ob die inhaltliche Änderung des Bescheids materiell auf einem rückwirkenden Ereignis i.S.d. § 233a Abs. 2a AO beruhe. Diese Vorschrift sei anwendbar, wenn – wie hier – die Absicht der Investition vor Ablauf der Investitionsfrist aufgegeben werde. Dadurch entfalle rückwirkend der Anspruch auf einen Investitionsabzugsbetrag.
Hinweis
1. Die Entscheidung klärt die wohl in zahlreichen Betriebsprüfungen streitige Frage, ob die Rückgängigmachung des Investitionsabzugsbetrags wegen Nichtdurchführung der Investition auf einem rückwirkenden Ereignis beruht und deshalb nach § 233a Abs. 2a AO zu verzinsen ist. Wird eine Steuer nachträglich aufgrund eines rückwirkenden Ereignisses festgesetzt, beginnt der Zinslauf nach § 233a Abs. 2a AO erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eingetreten ist. Es kommt danach nicht zu einer rückwirkenden Verzinsung. Beruht die Änderung nicht auf einem rückwirkenden Ereignis, gilt der allgemeine Zinslauf. Dieser beginnt 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist.
2. Bei Ausbleiben der Investition, deren Planung Voraussetzung für den Erhalt eines Investitionsabzugsbetrags ist, wird der Investitionsabzugsbetrag nach § 7g Abs. 3 EStG im Jahr seiner Gewährung rückgängig gemacht. Die ausdrücklich angeordnete Rückwirkung beurteilt der BFH als rückwirkendes Ereignis, während die Finanzverwaltung im Anwendungsschreiben zu § 7g EStG den Wegfall nicht als rückwirkendes Ereignis ansieht (BMF, Schreiben vom 8.5.2009, BStBl I 2009, 633, Rz. 72).
Die Verwaltung vergleicht diesen Fall der Rückgängigmachung mit einer Rückgängigmachung gem. § 7g Abs. 4 EStG, zu der es kommt, wenn nach der Investition die Nutzungs- und Verbleibensvoraussetzungen für das WG nicht eingehalten werden. Allerdings ist in § 7g Abs. 4 EStG ausdrücklich geregelt, dass § 233a Abs. 2a AO nicht anzuwenden ist. In § 7g Abs. 3 EStG fehlte eine solche Regelung bisher, was der BFH mit dem hiesigen Urteil nun als bewusste Entscheidung des Gesetzgebers beurteilt hat. Deshalb gilt in solchen Fällen § 233a Abs. 2a AO und es kommt zu keiner rückwirkenden Verzinsung. Im Ergebnis konnte man also einen "zinslosen Kredit" beim FA bekommen, wenn glaubhaft die Planung einer begünstigten Investition behauptet werden konnte.
Diese Möglichkeit hat der Gesetzgeber aber zwischenzeitlich beseitigt, indem er § 7g Abs. 3 EStG durch das Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz vom 26.6.2013 um einen neuen Satz 4 ergänzt hat, der die Anwendung von § 233a Abs. 2a AO ausdrücklich ausschließt. Diese Regelung gilt allerdings erst ab 2013.
3. Den hier beurteilten Fall, dass die Investitionsabsicht vor Ablauf der Investitionsfrist von drei Jahren wegfällt, regelt § 7g Abs. 3 EStG ausdrücklich nicht. Der BFH wendet auf diesen Fall § 7g Abs. 3 EStG aber entsprechend an. Dementsprechend wird auch der neue Anwendungsausschluss für § 233a Abs. 2a AO entsprechend anzuwenden sein.
Link zur Entscheidung
BFH, Urteil vom 11.7.2013 – IV R 9/12