Zuschüsse / Einkommensteuer

1 Voraussetzungen

Ein Zuschuss setzt ein Eigeninteresse des Gebers voraus. Auch darf damit nicht lediglich eine Verpflichtung erfüllt werden.

Eine Zahlung, durch die nur eine aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemein-politischen Gründen erwünschte Tätigkeit des Zahlungsempfängers gefördert werden soll, ist ebenfalls ein Zuschuss.^[1]

Eine Zahlung in Form eines Einmalbetrags zur Erlangung eines konkreten betrieblichen Vorteils, die sich klar und einwandfrei von den übrigen Aufwendungen abgrenzen lässt, stellt ein Wirtschaftsgut dar, wenn die Aufwendungen einen – sich über mehrere Jahre erstreckenden greifbaren – Nutzen bringen, wie z. B. bei einem Mieterzuschuss oder einem Abstandsgeld.^[2]

Keine Zuschüsse liegen vor bei

• Zahlungen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit einer Leistung des Zuschussempfängers^[3], wie z. B. verlorene Baukostenzuschüsse eines Mieters^[4];
• Leistungen aus einer Betriebsunterbrechungsversicherung^[5];
• vertraglich ausbedungenen Entschädigungen, die ein Versorgungsunternehmen aufgrund des Konzessionsvertrags von der Gemeinde erhält^[6];
• Investitionszulagen.^[7]

[1] BFH, Urteil v. 9.11.2006, V R 9/04, BStBl 2007 II S. 285.

[2] BFH, Urteil v. 28.8.1974, I R 66/72, BStBl 1975 II S. 56.

[3] R 6.5 Abs. 1 Satz 3 EStR 2012,

BFH, Urteil v. 9.11.2006, V R 9/04, BStBl 2007 II S. 285; BFH, Beschluss v. 22.7.2008, V B 34/07, BFH/NV 2008 S. 1895.

[4] BFH, Urteil v. 28.10.1980, VIII R 34/76, BStBl 1981 II S. 161.

[5] BFH, Urteil v. 29.4.1982, IV R 177/78, BStBl 1982 II S. 591.

[6] BFH, Urteil v. 10.6.1992, I R 9/91, BStBl 1993 II S. 41.

[7] § 13 InvZulG 2010; H 6.5 EStH 2021 "Zuschüsse für Anlagegüter".

2 Arten der Zuschüsse

Zuschüsse können in Form von Barmitteln, Gütern oder Dienstleistungen gegeben werden. Grundsätzlich können sie nicht zurückgefordert werden. Öffentliche (Investitions-)Zuschüsse werden auch unter bestimmten Bedingungen gewährt. Wird die Bedingung nicht erfüllt, kann (Teil-)Rückzahlung verlangt werden.

Es sind zu unterscheiden:

• öffentliche und private Zuschüsse, je nachdem, ob der Zuschussgeber die öffentliche Hand oder eine Person des Privatrechts ist;
• betriebliche und nicht betriebliche Zuschussempfänger;
• Investitionszuschüsse und Ertrags- oder Aufwandszuschüsse, je nachdem, ob bei dem Zuschussempfänger eine Investition oder eine Ertragsverbesserung oder Aufwandsminderung bezweckt wird;
• (teil-)rückzahlbare und nicht zurückzuzahlende (verlorene) Zuschüsse;
• bei Zuschüssen aus privaten Mitteln: betriebliche oder nicht betriebliche Zuschussgeber.

Wird eine Investition gefördert, ist entscheidend, ob der Zuschuss lediglich der Finanzierung der Investition dient oder ob er die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der geförderten Investition mindert.

Ein Zuschuss zur Aufbringung der Anschaffungskosten eines Investitionsguts ist ein Investitionszuschuss. Übersteigt der Zuschuss die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Investitionsguts, handelt es sich um einen Ertrags- oder Aufwandszuschuss.^[1]

Zu den öffentlichen Investitionszu­schüssen gehört nach Auffassung des BFH auch die Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz. Der BFH führt aus, Investitionszulagen und -zuschüsse unterschieden sich zwar dadurch, dass Investitionszulagen steuerfrei, Investitionszuschüsse dagegen steuerpflichtig seien. Hieraus ergebe sich jedoch kein sachlicher Unterschied. Steuerfreiheit und Steuerpflicht seien Rechtsfolgen und keine Abgrenzungskriterien.^[2] Die Investitionszulage gehört nicht zu den Einkünften i. S. d. EStG und mindert nicht die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder die Erhaltungsaufwendungen. Sie fließt steuerfrei zu.^[3]

Zuschüsse aus öffentlichen Kassen können Lenkungswirkung entfalten, wie die Eingliederungszuschüsse und -hilfen nach den Sozialgesetzen, z. B. §§ 88 ff. SGB III.^[4]

[1] BFH, Urteil v. 22.1.1992, X R 23/89, BStBl 1992 II S. 488.

[2] BFH, Urteil v. 22.1.1992, X R 23/89, BStBl 1992 II S. 488 unter 3b.

[3] § 12 InvZulG 2007, § 13 InvZulG 2010.

[4] Drittes Buch Sozialgesetzbuch – SGB III, zuletzt geändert durch das Achte Gesetz zur Änderung des Vierten Buches Sozialgesetzbuch und anderer Gesetze (8. SGB IV-Änderungsgesetz – 8. SGB IV-ÄndG) v. 20.12.2022, BGBl 2022 I S. 2.759.

3 Ertragsteuerliche Behandlung der Zuschüsse

3.1 Zuschussgeber

Gewährte Zuschüsse können beim nicht öffentlichen Zuschussgeber

• außerhalb einer Einkunftsart

  • privat veranlasst sein, ohne dass sie steuerlich abgezogen werden können;
  • privat veranlasst sein und im Rahmen von Sonderausgaben, wie z. B. als Zuwendungen/Spenden, oder im Rahmen von außergewöhnlichen Belastungen, wie z. B. als Unterhaltsleistung, steuerlich geltend gemacht werden;

• im Rahmen einer Überschuss-Einkunftsart^[1]

  • als Werbungskosten abziehbar sein^[2] oder
  • als Ausgabe für eine Nutzungsüberlassung von mehr als 5 Jahren im Voraus auf den Zeitraum gleichmäßig verteilt werden, für den die Ausgabe geleistet wird^[3];

• im Rahmen einer Gewinn-Einkunftsart^[4]

  • als Betriebsausgabe abziehbar sein^[5]; handelt es sich um einen (teil-)rückzahlbaren Zuschuss, ist eine Forderung zu aktivieren;
  • aktiver Rechnungsabgrenzungsposten sein, sow...