Zwei-Konten-Modell / 6 Personen- und Kapitalgesellschaften

Die dargestellten Grundsätze gelten unverändert auch für Personengesellschaften, z. B. eine gewerblich tätige KG oder eine Freiberuflersozietät. Die Gesellschafter können sämtliche Betriebseinnahmen über das betriebliche Guthabenkonto entnehmen und sämtliche Betriebsausgaben mit Kredit finanzieren. Auch hier sind die Einschränkungen des § 4 Abs. 4a EStG zu beachten, soweit es sich um gewerbliche Mitunternehmerschaften handelt.^[1]

Praxis-Beispiel

Personengesellschaft

Der Gesellschafter einer OHG entnimmt über das Guthabenkonto der Gesellschaft den auf ihn entfallenden Teil der Betriebseinnahmen. Von seiner Bank lässt er sich einen persönlichen Kredit einräumen. Die Kreditmittel überweist die Bank auf das negative Kontokorrentkonto der OHG. Auf diese Weise finanziert der Gesellschafter den auf ihn entfallenden Teil der Betriebsausgaben der Gesellschaft.

Bei dieser Gestaltung gehören die Zinsen für den persönlichen Kredit zu den Sonderbetriebsausgaben des Gesellschafters, weil er die Kreditmittel für betriebliche Zwecke (Tilgung von Betriebskrediten) verwendet hat. Diese steuerliche Wertung würde sich auch dann nicht ändern, wenn der Kredit durch eine Hypothek an einem privaten Grundstück des Gesellschafters besichert wird.

Ferner bestätigte die höchstrichterliche Rechtsprechung, dass ein betrieblicher Veranlassungszusammenhang auch dann zu bejahen ist, wenn die Personengesellschaft ein Darlehen aufnimmt, um dadurch ein fremdübliches Gesellschafterdarlehen zurückzuzahlen.^[2] Nach Auffassungen im steuerlichen Schrifttum ist es unter dem Gesichtspunkt der betrieblichen Veranlassung ferner nicht zu beanstanden, wenn das Darlehen der Personengesellschaft für die Finanzierung von Sondervergütungen des Mitunternehmers eingesetzt wird.^[3] Umgekehrt ist – analog zum Einzelunternehmer – kein betrieblicher Veranlassungszusammenhang gegeben, wenn die Personengesellschaft den Kredit zur Tilgung einer privaten Darlehensschuld des Mitunternehmers aufnimmt.^[4] Im Rahmen der Gewinnverteilung einer Personengesellschaft werden häufig die Guthabenkonten der Gesellschafter verzinst. Dem kommt aber keine Bedeutung für die Frage zu, welcher Teil der gezahlten Bankzinsen zu den Betriebsausgaben gehört. Die rechnerischen Zinsen für die Gesellschafterkonten betreffen allein die Frage der Gewinnverteilung.

Das gilt selbst dann, wenn ein Gesellschafter mit seiner Gesellschaft einen ordnungsgemäßen Darlehensvertrag abschließt. Die von der Gesellschaft gezahlten Zinsen mindern nicht den steuerlichen Gewinn; sie erhöhen als Sonderbetriebseinnahmen vielmehr den gewerblichen bzw. freiberuflichen Gewinn des Gesellschafters.^[5] Darlehen in umgekehrter Richtung, also von der Gesellschaft an einen Gesellschafter, können dagegen auch steuerlich anzuerkennen sein.

Bei Kapitalgesellschaften sieht die Rechtslage grundlegend anders aus. Eine GmbH oder AG hat keine Privatsphäre. Deshalb gibt es hier keine privaten Aufwendungen. Bezahlt eine GmbH private Ausgaben eines Gesellschafters, liegt darin entweder eine verdeckte Gewinnausschüttung oder eine Darlehensgewährung, abhängig davon, ob der GmbH (aufgrund einer im Vornherein abgeschlossenen Vereinbarung) ein Rückzahlungsanspruch eingeräumt wird oder nicht. Verlangt die GmbH für ein Darlehen an einen Gesellschafter keine oder nur unangemessen niedrige Zinsen, ist eine verdeckte Gewinnausschüttung nicht in der Darlehensgewährung als solche zu sehen, sondern lediglich in dem gewährten Zinsvorteil.

[1] BFH, Urteil v. 5.3.1991, VIII R 93/84, BStBl 1991 II S. 516; BFH, Urteil v. 4.3.1998, XI R 64/95, BStBl 1998 II S. 511; vgl. zur Anwendung von § 4 Abs. 4a EStG bei Mitunternehmerschaften BMF, Schreiben v. 7.5.2008, IV B 2 – S 2144/07/0001, BStBl 2008 I S. 588.

[2] BFH, Urteil v. 5.3.1991, VIII R 93/84, BStBl 1991 II S. 516.

[3] Vgl. m. w. N. Tiede in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG (310. Lieferung 04.2022), § 15 EStG, Tz. 459.

[4] BFH v. 16.12.1998, IV B 94/98, BFH/NV 1999 S. 774.

[5] § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG.