2. Anpassungsverpflichtungen

Rn. 105

Stand: EL 05 – ET: 03/2010

Bei dieser Gruppe handelt es sich um solche Verpflichtungen, nach denen der Kaufmann Vorsorge zu treffen hat, dass eine genehmigungspflichtige Anlage im Hinblick auf die Emissions- oder Sicherheitsstandards dem jeweiligen Stand der Technik entspricht. Grundlage ist § 5 Bundes-Immissionsschutzgesetz und die dazu ergangenen VO, insbes. die GroßfeuerungsanlagenVO, die StörfallVO und die TA-Luft. Darin wird dem Betreiber einer Anlage auferlegt, bestimmte Grenzwerte in der Zukunft einzuhalten oder Sicherheitsanalysen zur Feststellung von Sicherheitsmängeln anfertigen zu lassen. Zur Erfüllung der jeweiligen Verpflichtungen sind dann Umrüstungsmaßnahmen durchzuführen, wofür regelmäßig Übergangsfristen eingeräumt werden. Die jeweilige öffentlich-rechtliche Verpflichtung ist hinreichend konkretisiert, sobald für eine Anlage feststeht, dass die Grenzwerte überschritten werden und eine Nachrüstung erforderlich ist oder dass die Voraussetzungen für die Erstellung einer Sicherheitsanalyse bzw. daraus hervorgehend für weitere Sicherheitsvorkehrungen gegeben sind.

Rn. 106

Stand: EL 05 – ET: 03/2010

Die notwendigen Maßnahmen dürfen allerdings nicht zu aktivierungspflichtigen Aufwendungen führen (vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 44 und HdR-E, HGB § 249, Rn. 100). Dies gilt auch für sog. erzwungene Aufwendungen. Eine Aktivierung kann in Betracht kommen als selbstständiger VG wie auch als nachträgliche AK bzw. HK auf einen bereits vorhandenen VG. Dabei kommt es darauf an, wieweit der Begriff des VG gefasst wird. Nach der BFH-Rspr. geht die Selbstständigkeit einer Sache verloren, wenn die anderen Teile ohne sie unvollständig erscheinen, was nach der allg. Verkehrsanschauung zu entscheiden ist; maßgebend ist die Festigkeit der Verbindung, die Zeitdauer, auf die die Verbindung angelegt ist, und das äußere Erscheinungsbild vor und nach der Verbindung (vgl. BFH-Urt. v. 28.09.1990, BStBl. II 1991, S. 187). Danach wird ein nachträglich eingebauter Filter zur Verhinderung von Luft­verschmutzung oder ein Katalysator regelmäßig unselbstständiger Teil der jeweiligen Anlage, so dass Erhaltungsaufwand vorliegt. Ebenso regelmäßig sind Um- oder Nachrüstungen Erhaltungsaufwand, da sie lediglich die Funktionsfähigkeit der Anlage sichern bzw. wiederherstellen. Selbst in den Fällen, in denen etwas Neues, bisher nicht Vorhandenes zur Anlage hinzutritt, liegt keine Erweiterung oder wesentliche Verbesserung i. S. d. § 255 vor (vgl. hierzu Knop/Küting, HdR-E, HGB § 255, Rn. 367ff.), da die bisherige Nutzungsmöglichkeit nicht überschritten wird; dies entspricht der gelockerten Rspr. des BFH zur Abgrenzung von Herstellungs- und Erhaltungsaufwand (a. A. Siegel, T. 1993, S. 327f.). Selbst wenn im Einzelfall aktivierungspflichtiger Aufwand vorliegt, ist zu fragen, ob die Werthaltigkeit gegeben ist und evtl. eine Abschreibung auf den beizulegenden Wert in Betracht kommt.

Rn. 107

Stand: EL 19 – ET: 05/2014

Da eine Anpassungsmaßnahme mit dem weiteren Betrieb der Anlage in der Zukunft zusammenhängt und ein Vergangenheitsbezug z. B. aufgrund Verschleißes o. Ä. nicht vorliegt, ist die Verpflichtung nicht in der abgelaufenen Periode wirtschaftlich verursacht. Die Finanzverwaltung lehnte daher die Anerkennung einer Rückstellung für Verpflichtungen nach der TA-Luft ab (vgl. BMF 1988, S. 2279). Darauf kann es aber nur ankommen, wenn die Verpflichtung erst zukünftig entsteht (so BFH IV. Senat Urt. v. 13.12.2007, DB 2008, S. 1013 zu der Verpflichtung, Tankstellen-Zapfsäulen mit einem Gasrückführungssystem nachzurüsten). Liegt dagegen die rechtl. Entstehung bereits vor, so sind die Voraussetzungen für die Bildung einer Rückstellung insoweit erfüllt (vgl. BFH I. Senat Urt. v. 27.06.2001, DB 2001, S. 1698; so jetzt auch der IV. Senat im Urt. v. 17.10.2013, DB 2014, S. 30 m. Anm. von Bode, W.; s. dazu auch Prinz, U. 2014, S. 80; HdR-E, HGB § 249, Rn. 43). Daher ist die Verpflichtung aus der StörfallVO, innerhalb einer bestimmten Frist Sicherheitsanalysen zu erstellen, rechtl. entstanden und passivierungspflichtig. Die Verpflichtung zur Nachrüstung entsteht dagegen erst, wenn die Sicherheitsanalyse zum Ergebnis kommt, dass derartige Maßnahmen erforderlich sind.

Rn. 108

Stand: EL 19 – ET: 05/2014

Bei Anpassungsverpflichtungen nach der TA-Luft kommt es darauf an, welchen Charakter eine (inzwischen ausgelaufene) Übergangsfrist hat. Wird die Anlage nach Ablauf der Frist weiterbetrieben, so ist die Verpflichtung jedenfalls mit diesem Zeitpunkt entstanden. Während des Übergangszeitraums ist der unveränderte Betrieb der Anlage zulässig. Die Übergangsfrist hat den Sinn, den UN die Zeit einzuräumen, die angesichts der technischen Möglichkeiten und der begrenzt vorhandenen Kapazitäten benötigt wird, um die Umstellung zu bewältigen. Sie kann als eine Art Billigkeitsmaßnahme verstanden werden, mit der die Anwendung der drohenden Sanktion durch die zuständige Behörde aufgeschoben wird. Sie gibt auch den UN die Möglichkeit, die Wirtschaftlichkeit der Anlage unte...