2. Bewertung

Rn. 918

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

IAS 19 schreibt die sog. "projected unit credit method" vor. Sie wird nach dem Inkrafttreten des BilMoG auch überwiegend im deutschen JA angewandt. Bei dieser Methode werden vermutliche künftige Lohnsteigerungen sowie Rentenanpassungen bereits bei der Bewertung der Versorgungsverpflichtung einbezogen. Dies führt dazu, dass fast immer der Verpflichtungswert nach IAS 19 über dem korrespondierenden Betrag nach deutschem Steuerrecht liegt. Je nach Bewertungsannahme und der Zusammensetzung des versorgungsberechtigten Personenkreises – ob viele junge oder ältere Anwärter vorhanden sind, wie hoch der Rentneranteil ist – kann der IFRS-Wert den steuerlichen Verpflichtungswert um 20, 30, ja sogar bis zu 50 % und mehr übersteigen.

Rn. 919

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Allerdings musste dies nicht so sein. Es gab in den ersten Jahren ab 2003 auch Versorgungspläne, bei denen der IFRS-Wert spürbar unter dem herkömmlichen steuerlichen Verpflichtungswert liegen konnte, weil damals der IFRS- und der steuerbilanzielle Zins nicht wie zur Zeit weit auseinanderfielen und wenn

• das UN für den Eintritt des Versorgungsfalls versprochen hatte,
• diese Kapitalien nicht mit der Gehaltsentwicklung mitwuchsen und
• die der Pensionsverpflichtung zugrundeliegende Versorgungszusage als beitragsorientierte Leistungszusage (vgl. § 1 Abs. 2 Nr. 1 BetrAVG) ausgestaltet wurde (vgl. Höfer, BetrAV 2003, S. 422 (423)).

Dann war nach IAS 19 keine vermutete künftige Lohn- und Rentenanpassung einzurechnen, zumal die Unverfallbarkeit des Versorgungsversprechens sich nicht pro rata temporis nach § 2 Abs. 1 BetrAVG, sondern nach § 2 Abs. 5a BetrAVG (derweil: § 2 Abs. 5 BetrAVG) richtet(e). Wegen dieser Sondervorschrift wird die Höhe der unverfallbaren Anwartschaft des AN nicht zeitanteilig an der im Betrieb verbrachten Betriebstreue zur bis zur Pensio­nierung möglichen Betriebstreue gemessen, sondern nur aus dem kalkulatorischen Beitrag abgeleitet, der zugunsten des AN seit der Erteilung der Versorgungszusage aufgewendet wurde. Daher wirkt sich die Dienstzeit des Mitarbeiters, die er vor der Erteilung der Versorgungszusage abgeleistet hat, nicht werterhöhend auf die unverfallbare Anwartschaft aus. Die korrespondierende Verpflichtung ist kleiner, der Rückstellungswert nach IAS 19 entsprechend geringer. Er konnte – auch wieder in Abhängigkeit von der Zusammensetzung des versorgungsberechtigten Personenkreises – 10 bis 20 % oder sogar mehr unter dem herkömmlichen deutschen Bilanzansatz liegen.