Dr. Wolfgang Knop, Dr. Peter Küting
Rn. 139
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Bestandteile der HK dürfen nur solche Werteverzehre sein, die zu Ausgaben führen oder geführt haben und i. R.d. GuV als Aufwand erfasst werden (vgl. auch HdR-E, HGB § 255, Rn. 145f.). Dies ergibt sich aus dem der handels- und ertragsteuerrechtlichen Bilanzierung zugrunde liegenden pagatorischen Prinzip, nach dem alle Aktiva und Passiva sowie sämtliche Erträge und Aufwendungen auf Ein- bzw. Auszahlungen – also auf Zahlungsein- bzw. -ausgänge – zurückgeführt werden müssen. Diese Aufwandserfassung erfolgt gegliedert nach Aufwandsarten. Da aber zur handelsbilanziellen Bestandsbewertung keine arten-, sondern eine stückbezogene Aufwandsrechnung erforderlich ist und eine solche "Aufwandsrechnung in der Finanzbuchhaltung in der Regel nicht existiert, sind die ‚Herstellungskosten’ von selbst erstellten Vermögensgegenständen aus den Kostenrechnungsdaten zu ermitteln" (Baetge/Uhlig, WiSt 1985, S. 274; vgl. hierzu auch Egger, in: FS Moxter (1994), S. 195 (206)).
Rn. 140
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Die Kostenrechnung aber verfolgt andere Ziele als die Finanzbuchhaltung. Daher ist stets zu prüfen, ob die Kostenrechnungsdaten ohne Weiteres in die Finanzbuchhaltung übernommen werden können. Im Regelfall sind an den Kostenrechnungswerten nachfolgende Korrekturen erforderlich (vgl. Baetge/Uhlig, WiSt 1985, S. 274 (277)):
| (1) |
Korrekturen infolge eines fehlenden Ausgabencharakters der Kosten; |
| (2) |
Korrekturen infolge eines fehlenden zeitlichen Bezugs zur Produktion der Periode; |
| (3) |
Korrekturen infolge eines fehlenden sachlichen Bezugs zum Herstellungsprozess. |
Rn. 141
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Ein Vergleich mit den AK zeigt, dass die HK i. d. R. wesentlich schwieriger zu ermitteln sind. Während die AK i. A. aufgrund von "Rechnungen, die bei der Beschaffung eines Vermögensgegenstands erteilt werden, genau zu bestimmen sind" (Wöhe (1997), S. 385), fehlen vergleichbare Fremdbelege bei der Ermittlung der HK. Vielmehr müssen – wie gezeigt – die einzelnen Bestandteile der HK erst aus der (betriebsindividuell ausgestaltbaren) Kostenrechnung abgeleitet werden.