Prof. Dr. Michael Dusemond, Prof. Christoph Hell
Rn. 23
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Der AP hat nach § 322 Abs. 1 Satz 2 Gegenstand, Art und Umfang der Prüfung zu beschreiben. Die Darstellung der JA-, IFRS-EA- (i. S. v. § 325 Abs. 2a) bzw. KA-Prüfung kann dabei aufgrund der unbestimmten gesetzlichen Regelung in groben Zügen erfolgen. Einschränkend respektive konkretisierend wirken die vom AP grds. gleichfalls in ihrer Funktion als GoA zu beachtenden, einschlägigen IDW-Vorgaben, die sich vorrangig in der IDW PS 400er-Reihe (vgl. HdR-E, HGB § 322, Rn. 1) finden.
Rn. 24
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Gegenstand der Prüfung ist nach § 316 Abs. 1 i. V. m. § 264 Abs. 1 Satz 1 der JA, bestehend aus Bilanz, GuV und Anhang, sowie der Lagebericht von KapG und diesen gleichgestellten PersG i. S. v. § 264a, die keine PIE i. S. v. § 316a Satz 2 sind. Ist das UN nach § 264d kap.-marktorientiert und nicht zur Aufstellung eines KA verpflichtet, ist der JA zusätzlich um eine KFR und einen EK-Spiegel sowie wahlweise um eine Segmentberichterstattung zu ergänzen (vgl. § 264 Abs. 1 Satz 2; ferner WP-HB (2023) Rn. M 292).
Rn. 24a
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Kleine KapG i. S. v. § 267 Abs. 1 und ihnen gleichgestellte PersG i. S. v. § 264a, die nach § 316 Abs. 1 Satz 1 nicht prüfungspflichtig sind, sich aber gleichwohl freiwillig (vgl. weiterführend HdR-E, HGB § 322, R. 74ff.) einer Prüfung nach den §§ 316ff. unterziehen, brauchen nach § 264 Abs. 1 Satz 4 weiterhin keinen Lagebericht aufzustellen. Nehmen sie dieses Wahlrecht in Anspruch, ist der nicht erstellte Lagebericht auch nicht Gegenstand der Prüfung (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 322 HGB, Rn. 240; fernerhin HdR-E, HGB § 322, Rn. 48); die Einhaltung der Generalnorm ist aber gleichwohl zu bestätigen (vgl. nur Haufe HGB-Komm. (2022), § 322, Rn. 186; überdies IDW PS 400 (2021), Anlage 5). Ähnliches gilt vom Grundsatz her für die in Anspruch genommenen größenabhängigen Erleichterungen des HGB; allerdings sollten in diesem Fall entsprechende Angaben hinsichtlich der reduzierten Berichterstattung erfolgen (vgl. WP-HB (2023), Rn. M 295; überdies IDW PS 450 (2021), Rn. 54). Problematisch könnte indes sein, dass bestimmte größenabhängige Erleichterungen v.a. bezogen auf den Anhang den gebotenen Einblick gerade in die Finanzlage des betreffenden UN erschweren (können). In diesem Fall muss der AP zu der Einschätzung gelangen, dass der JA trotz der in Anspruch genommenen Erleichterungen die Generalnorm des § 264 Abs. 2 (noch) erfüllt und der JA unter Beachtung der GoB ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der VFE-Lage des UN vermittelt; anderenfalls muss der AP sein Prüfungsurteil auf die Einhaltung der gesetzlichen Vorschriften beschränken (vgl. ebenso Beck Bil-Komm (2022), § 322 HGB, Rn. 238; fernerhin IDW PS 400 (2021), Rn. A39).
Rn. 24b
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Nehmen Kleinst-KapG und ihnen gleichgestellte PersG i. S. v. § 264a (zusätzlich) das Wahlrecht des § 264 Abs. 1 Satz 5 zur Nicht-Erstellung eines Anhangs unter Angabe der geforderten Informationen unter der Bilanz in Anspruch und lassen sie sich freiwillig nach den §§ 316ff. prüfen (für diese UN besteht ebenfalls keine Prüfungspflicht nach § 267a Abs. 2 i. V. m. § 316 Abs. 1 Satz 1), dann ist weder der nicht erstellte Lagebericht noch der nicht erstellte Anhang Gegenstand der Prüfung (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 322 HGB, Rn. 239f.; WP-HB (2023), Rn. M 296; ferner IDW PS 400 (2021), Rn. A40). Für diese UN besteht nach § 264 Abs. 2 Satz 5 die gesetzliche Vermutung, dass ein unter Berücksichtigung der Erleichterungen erstellter JA den Erfordernissen der in § 264 Abs. 2 Satz 1 kodifizierten Generalnorm entspricht. Deshalb hat der BV die Aussage zu enthalten, dass der JA dieser UN unter Beachtung der GoB sowie der Inanspruchnahme der Erleichterung nach § 264 Abs. 1 Satz 5 (ggf. i. V. m. § 264a) ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der VFE-Lage der Gesellschaft vermittelt (vgl. nur Beck Bil-Komm (2022), § 322 HGB, Rn. 239), sofern keine anderen Erkenntnisse dem entgegenstehen.
Rn. 24c
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Wird ein IFRS-EA nach § 325 Abs. 2a aufgestellt, sind zusätzliche Prüfungsgegenstände die KFR, die EK-Veränderungsrechnung sowie ggf. die Segmentberichterstattung (vgl. nur HdR-E, HGB 325, Rn. 114ff., sowie HdR-E, HGB § 324a, Rn. 1ff.).
Rn. 24d
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Bei Nicht-KapG kann die Vermittlung eines unter Beachtung der GoB den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bilds der VFE-Lage nur bestätigt werden, wenn sie im Grundsatz die für KapG vergleichbarer Größe (vgl. §§ 267f.) entsprechenden Anforderungen an die RL erfüllen (vgl. IDW PS 400 (2021), Rn. A42). Denn erst durch die Aufnahme der geforderten Angaben in den Anhang kann ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der VFE-Lage des UN vermittelt werden (vgl. hierzu HdR-E, HGB § 322, Rn. 74ff.). Im Falle der Nicht-Erstellung eines Anhangs sind bestimmte, v.a. die Finanzlage betreffende Angaben unter dem Abschluss (bspw. in Fn.) zu machen (vgl. in analoger Anwendung die...