I. Einführung
Rn. 3
Stand: EL 43 – ET: 08/2024
Im Zuge des sog. Bilanzrichtlinien-Gesetzes (BiRiLiG) vom 19.12.1985 (BGBl. I 1985, S. 2355ff.) wurde der EK-Ausweis neu geregelt. Erstmals wurden die einzelnen Teile des EK (Stammkap., Rücklagen, Gewinn- und Verlustvortrag, Jahresüberschuss/-fehlbetrag) grds. zu einer Abschlussgruppe zusammengefasst, wie es in Art. 9 der 4. EG-R ((78/660/EWG); derweil: Anhang III (Passiva) A. der Bilanz-R 2013/34/EU (ABl. EU, L 182/19ff. vom 29.06.2013, ABl. EU, L 330/1ff. vom 15.11.2014, ABl. EU, L 334/86f. vom 21.11.2014, ABl. EU, L 429/1ff. vom 01.12.2021, ABl. EU, L 322/15ff. vom 16.12.2022, ABl. EU (Reihe L) – (EU) 2023/2864 vom 20.12.2023, ABl. EU (Reihe L) – (EU) 2023/2775 vom 21.12.2023)) vorgeschrieben war.
Der zusammenfassende (HGB-)Terminus "EK" ist juristisch-technisch zu verstehen, wie er sich aus der Einzelaufzählung in § 266 Abs. 3 A. ergibt. Dieser EK-Begriff deckt sich nicht mit den aufsichtsrechtlichen Bestimmungen für Kredit-, Finanzdienstleistungs-, Wertpapier-, Zahlungs- und E-Geld-Institute sowie Versicherungs-UN und Pensionsfonds. Selbiges gilt für das Normengefüge der IFRS. Danach wird das "EK" gemäß Rahmenkonzept (RK) als der nach Abzug aller Schulden verbleibende Restbetrag der Vermögenswerte eines UN definiert (vgl. RK.4.63 (2018); IAS 1.109; ED/2019/7.94; IFRS-HB (2024), Rn. 23.21ff.; im Übrigen HdR-E, HGB § 272, Rn. 270ff.).
Rn. 4
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Der Ausweis des Unterpostens "Gezeichnetes Kapital" (vgl. § 266 Abs. 3 A. I.) ist zwingendes Recht und dem Einfluss sämtlicher Gesellschafter entzogen. Die anderen Unterposten hingegen (Rücklagen, Gewinn-/Verlustvortrag, Jahresüberschuss/-fehlbetrag) können seitens der betreffenden Gesellschafter im Gesellschaftsvertrag oder in den Beschlüssen zur Feststellung des JA und zur Gewinnverwendung gestaltet werden (vgl. HdR-E, GmbHG § 42, Rn. 12).
II. Gezeichnetes Kapital
1. Begriff
Rn. 5
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Als "Gezeichnetes Kapital" ist gemäß § 42 Abs. 1 GmbHG das Stammkap. auszuweisen. Anzusetzen ist derjenige Betrag, der am BilSt in das Handelsregister eingetragen ist (vgl. §§ 10 Abs. 1, 11 Abs. 1 und 54 Abs. 3 GmbHG). Dies gilt auch dann, wenn die entsprechenden Einlagen noch nicht in voller Höhe geleistet sind. Dieser Fall kann indessen nur eintreten, wenn Geldeinlagen vereinbart sind, denn für deren Anmeldung zur Eintragung reicht es aus, wenn lediglich 25 % des Nominalbetrags, aber mindestens die Hälfte des Mindestkap., insgesamt also 12.500 EUR, der Gesellschaft zugeflossen sind (vgl. § 7 Abs. 2 GmbHG). Sacheinlagen sind dagegen vor der Eintragung stets in voller Höhe zu leisten (vgl. § 7 Abs. 3 GmbHG). Der Ausweis des gezeichneten Kap. ändert sich im Fall einer Kap.-Erhöhung oder -Herabsetzung (vgl. im Einzelnen HdR-E, GmbHG § 42, Rn. 8ff.).
2. Ausstehende Einlagen
Rn. 6
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Sind die Stammeinlagen noch nicht in der vereinbarten Höhe erbracht, ist danach zu unterscheiden, ob die noch ausstehenden Geldeinlagen bereits eingefordert sind oder nicht. § 272 Abs. 1 verlangt einen gesonderten Bilanzausweis der ausstehenden Einlagen und des eingeforderten Kap. Die noch nicht eingeforderten ausstehenden Einlagen sind von dem gezeichneten Kap. auf der Passivseite offen abzusetzen. Der verbleibende Betrag ist als "Eingefordertes Kapital" in der Hauptspalte auszuweisen. Das eingeforderte, aber noch nicht eingezahlte Kap. ist unter den Forderungen gesondert auszuweisen und entsprechend zu bezeichnen.
Rn. 7
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Werden eingeforderte, noch nicht eingezahlte Einlagen auf der Aktivseite als Forderungen bilanziert, sind sie wie jede andere Forderung zu bewerten. Es ist also zu untersuchen, ob die Forderung werthaltig ist. Dabei ist jedoch die unabdingbare Vorschrift des § 24 GmbHG zu beachten, wonach sämtliche Gesellschafter gesamtschuldnerisch für sämtliche Stammeinlagen haften. Eine Wertberichtigung auf die eingeforderten ausstehenden Einlagen kommt daher nur in Betracht, wenn sämtliche Gesellschafter zahlungsunfähig sind. Ist eine Wertberichtigung erforderlich, so ist sie zu Lasten des laufenden Aufwands über die GuV zu buchen, also nicht zu Lasten des Stammkap. zu erfassen. Das Stammkapital muss stets mit dem im Handelsregister eingetragenen Betrag bilanziert sein (vgl. im Übrigen HdR-E, HGB § 272, Rn. 28ff.).
3. Kapitalerhöhung
Rn. 8
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Kap.-Erhöhungen werden erst mit ihrer Eintragung in das Handelsregister wirksam (vgl. § 54 Abs. 3 GmbHG). Ist eine Kap.-Erhöhung wirksam beschlossen, aber am BilSt noch nicht in das Handelsregister eingetragen, so führt dies regelmäßig nicht zu einem Ausweis des erhöhten Kap. in der Bilanz. Sind jedoch die zur Durchführung der Kap.-Erhöhung erforderlichen Einlagen vor Eintragung bereits erbracht, so muss die Gesellschaft diese Einlagen als VG (z. B. Bankguthaben) bilanzieren. Als passivischer Gegenposten für solche Kap.-Einlagen kann innerhalb des Postens "EK" nach dem Posten "Gezeichnetes Kapital" ein Posten "Zur Durchführung der beschlossenen Kapitalerhöhung geleistete Einlagen" gesondert ausgewiese...