Prof. Dr. Michael Dusemond, Prof. Dr. Sabine Heusinger-Lange
I. Ausstehende Einlagen auf das gezeichnete Kapital
Rn. 10
Stand: EL 34 – ET: 12/2021
Vor Inkrafttreten des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) vom 25.05.2009 (BGBl. I 2009, S. 1102ff.) konnten ausstehende Einlagen auf das gezeichnete Kap. wahlweise nach der Brutto- oder Nettomethode ausgewiesen werden. Kam die Bruttomethode (gemäß § 272 Abs. 1 Satz 2 (a. F.)) zur Anwendung, waren vor dem AV die ausstehenden Einlagen auf das gezeichnete Kap. zu zeigen (vgl. HdR-E, HGB § 272, Rn. 35ff.).
Nach § 272 Abs. 1 Satz 2 ist aber nur noch die Nettomethode zulässig (vgl. hierzu HdR-E, HGB § 266, Rn. 7, 81).
II. Anlagevermögen
Rn. 11
Stand: EL 34 – ET: 12/2021
Beim AV sind gemäß § 247 Abs. 2 nur die Gegenstände auszuweisen, die dazu bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb des UN zu dienen (vgl. HdR-E, HGB § 247, Rn. 43ff.). Gliederungstechnisch wird das AV gemäß § 266 in die drei folgenden Gruppen unterteilt, die wiederum weiter zu untergliedern sind (vgl. dazu HdR-E, HGB § 266, Rn. 12ff.):
- Immaterielle VG;
- Sachanlagen;
- Finanzanlagen.
Die beiden ersten Untergruppen sind dadurch gekennzeichnet, dass sie grds. unmittelbar im Dienst des bilanzierenden UN stehen. Sie sind insoweit vergleichbar. Wegen ihrer inhaltlichen Verschiedenheit ist der gesonderte Ausweis dieser beiden Gruppen jedoch zu begrüßen. Das in Finanzanlagen angelegte Geld steht dagegen unmittelbar fremden UN zur Verfügung; eine Vergleichbarkeit zu den beiden anderen Unterpositionen besteht diesbezüglich somit nicht (vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 26). Während für kleine KapG i. S. d. § 267 Abs. 1 und diesen gleichgestellte PersG i. S. d. § 264a eine Aufgliederung in die Positionen mit den römischen Ziffern des § 266 Abs. 2 genügt und Kleinst-KapG i. S. d. § 267a sowie diesen gleichgestellte PersG noch weitere Gliederungsvereinfachungen beanspruchen können (vgl. HdR-E, HGB § 266, Rn. 4f., 8a), müssen mittelgroße und große KapG i. S.d § 267 Abs. 2 bzw. 3 sowie diesen gleichgestellte PersG die Gliederungsvorschriften des § 266 Abs. 2 vollumfänglich anwenden. Dementsprechend gelten für kleine KapG und diesen gleichgestellte PersG nur die Ausführungen zu den mit römischen Ziffern versehenen Positionen des § 266 Abs. 2 A. Für Kleinst-KapG i. S. d. § 267a kann auch auf diese Untergliederungen verzichtet werden.
1. Immaterielle Vermögensgegenstände
Rn. 12
Stand: EL 34 – ET: 12/2021
Immaterielle VG des AV sollen dauerhaft dem Geschäftsbetrieb des bilanzierenden UN dienen. Sie sind hierin dem Sach-AV vergleichbar.
Rn. 13
Stand: EL 34 – ET: 12/2021
Große und mittelgroße KapG bzw. PersG i. S. d. § 264a haben gemäß Gliederungsschema des § 266 diese Positionen folgendermaßen weiter zu unterteilen (gleichzeitig stellt diese Unterteilung eine Umschreibung der als immaterielle VG auszuweisenden Tatbestände dar):
| (1) |
selbst geschaffene gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte; |
| (2) |
entgeltlich erworbene Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte sowie Lizenzen an solchen Rechten und Werten; |
| (3) |
GoF; |
| (4) |
geleistete Anzahlungen. |
a) Selbst geschaffene gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte
Rn. 13a
Stand: EL 34 – ET: 12/2021
Mit dem Inkrafttreten des BilMoG wurde das strenge Aktivierungsverbot für selbsterstellte immaterielle VG des AV aufgehoben und durch ein Aktivierungswahlrecht für selbst geschaffene gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte ersetzt. Eine Aktivierung kommt allerdings nur dann in Betracht, wenn ein aktivierungsfähiger VG vorliegt, der entsprechend der Verkehrsauffassung einzeln verwertbar ist (vgl. BT-Drs. 16/10067, S. 60). Eine entsprechende Überprüfung ist in jedem Einzelfall erforderlich. Allerdings verbietet § 248 Abs. 2 Satz 2 (weiterhin) die Aktivierung von selbst geschaffenen Marken, Drucktiteln, Verlagsrechten, Kundenlisten oder vergleichbaren immateriellen VG des AV. Als "vergleichbar" gelten VG, die einen geschäftswertähnlichen Charakter haben. Hierdurch soll ausgeschlossen werden, dass Ausgaben für jene selbst geschaffene immaterielle VG des AV, bei denen eine Abgrenzung der HK von den auf den selbst geschaffenen (originären) GoF entfallenden Ausgaben nicht zweifelsfrei möglich ist, aktiviert werden (vgl. WH-HB (2021), Rn. F 307).
Ganz allg. ist zu erwarten, dass sich in der Praxis sowohl bei der Prüfung, ob ein aktivierungsfähiger VG vorliegt, als auch bei der Trennung zwischen nicht aktivierungsfähigen Forschungs- und aktivierungsfähigen Entwicklungskosten Abgrenzungsprobleme ergeben werden (vgl. BilMoG-HB (2009), Kap. III, S. 57 (70); zudem Laubach/Kraus, DB 2008, Beilage Nr. 1 zu Heft 7, S. 16 (17ff.), sowie Hüttche, StuB 2008, S. 163 (164ff.), und bezogen auf die Abgrenzung von FuE-Kosten BilMoG-HB (2009), Kap. XI, S. 263 (269ff.); Oser et al., WPg 2008, S. 49 (56)). Dies umso mehr, da in der handelsrechtlichen Bilanzierungspraxis diesbezüglich keine oder nur rudimentäre Erfahrungswerte vorliegen. Gleichwohl dürften die o. g. Abgrenzungsprobleme in der praktischen Anwendung aber durchaus beherrschbar sein. Insbesondere kann ein Rückgriff auf die IFRS und dabei konkret auf die Kriterien des IAS 38 bei Auslegungsfragen hilfreich sein (vgl. BilMoG-HB (2009), Kap. ...