Prof. Dr. Dr. h.c. Jörg Baetge, Prof. Dr. Peter Dittmar
Rn. 45
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Da ein wirksam konzipiertes System an Kontrollen allein noch keine zuverlässigen Arbeitsabläufe sichert, ist in einem zweiten Schritt der Risikobeurteilung festzulegen, in welchem Umfang interne Kontrollen für die Prüfung genutzt werden sollen. Funktionsprüfungen (Test of Operating Effectiveness) bzw. Wirksamkeitsprüfungen ermöglichen es dem AP, einen Prüfungsnachweis über die Wirksamkeit und die konsequente Anwendung der internen Kontrollen der Berichtsperiode zu erlangen sowie die erforderliche Prüfungssicherheit zu gewährleisten (vgl. Marten/Quick/Ruhnke (2020), S. 405f.). Hierbei ist mithilfe von Stichproben zu testen, ob die durch das UN implementierten Kontrollen effektiv funktionieren (vgl. ISA [DE] 330 (2020), Rn. 8). Funktionsprüfungen von Kontrollen können vom AP durchgeführt werden, wenn der AP bei seiner Risikobeurteilung über wesentliche falsche Darstellungen auf Aussageebene von der Erwartung ausgeht, dass die Kontrollen wirksam funktionieren, d. h. der AP plant, sich bei der Festlegung von Art, Umfang und zeitlicher Einteilung aussagebezogener Prüfungshandlungen auf die Wirksamkeit von Kontrollen zu verlassen. Falls der AP durch aussagebezogene Prüfungshandlungen alleine keine ausreichenden geeigneten Prüfungsnachweise auf Aussageebene erlangen kann, hat der AP stets Funktionsprüfungen von Kontrollen durchzuführen (vgl. ISA [DE] 330 (2020), Rn. 8). Der AP kann bei unveränderten Kontrollen für nicht bedeutsame Risiken auf Prüfungsnachweise über die Wirksamkeit des IKS früherer Abschlussperioden zurückgreifen (vgl. HdR-E, HGB § 317, Rn. 52).
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Stand: EL 41 – ET: 12/2023
In Klein- und Mittelbetrieben ist es nicht selten der Fall, dass das IKS nicht oder nur unvollständig dokumentiert ist. Aber auch in diesen Fällen ist eine Beurteilung des IKS durch den AP erforderlich, sofern das IKS ansonsten wirksam arbeitet. Ein rein aussagebezogener Prüfungsansatz ist in diesem Fall aber auch allg. abzulehnen. Der AP sollte bei entsprechendem Buchungsumfang die Einrichtung eines funktionsfähigen IKS empfehlen und dem Mandanten die Notwendigkeit und den Nutzen einer Prüfung des IKS erläutern sowie den dadurch auch für den Mandanten gewonnenen höheren Nutzen der AP deutlich machen (vgl. Ferlings/Poll/Schneiss, WPg 2007, S. 101 (106)). Hierfür bietet sich z. B. eine Empfehlung im Management Letter an (vgl. auch WP-HB (2023), Rn. M 151).