c) Gemeinkosten für innerbetriebliche Leistungen

Rn. 36

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Werden zur Erlangung der Betriebsbereitschaft Leistungen im UN selbst ausgeführt (z. B. Transporte zur Heranschaffung der Ware mit eigenen Transportmitteln, Montage- und Fundamentierungsleistungen), so stellt sich die Frage, inwieweit hierauf die Grundsätze der Ermittlung der HK anwendbar sind und somit eine Einbeziehung von GK möglich ist. Durch die Forderung in § 255 Abs. 1 Satz 1, dass als AK nur solche gelten, die dem angeschafften VG einzeln zugeordnet werden können, ist die Frage eindeutig dahingehend beantwortet, dass auch für die genannten Tätigkeiten GK nicht als Anschaffungsnebenkosten angesehen werden können. Diese Regelung hat der Gesetzgeber aus Vereinfachungsgründen vorgenommen. Sie erfolgt(e) in der Absicht, den "buchführungspflichtigen Unternehmen einen vermeidbaren Verwaltungsaufwand zu ersparen" (BT-Drs. 10/317, S. 88).

Rn. 37

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Kosten für innerbetriebliche Leistungen müssen also den AK zugerechnet werden, wenn sie – den allg. Grundsätzen der HK-Ermittlung entsprechend – direkt (unmittelbar) dem Bezugsobjekt eines einzelnen Anschaffungsvorgangs als EK zugeordnet werden können. Erfolgt eine Schlüsselung, indem auf der Grundlage von Verrechnungssätzen eine Umlage auf mehrere Anschaffungsvorgänge erfolgt, liegen GK vor, die nicht in die AK einbezogen werden dürfen (vgl. zur Abgrenzung von EK und GK HdR-E, HGB § 255, Rn. 154ff.).

Rn. 38

Stand: EL 41 – ET: 12/2023

Daraus folgt:

(1)

Innerbetriebliche Leistungen können in aller Regel nicht unmittelbar dem einzelnen Anschaffungsvorgang zugerechnet werden. Kosten z. B. der Anfuhr mit eigenen Fahrzeugen, der Abladung mit eigenen Arbeitern, der Aufstellung einer Maschine mit eigenen Mitarbeitern und Reisekosten eines Vertreters im Anschaffungsbereich sind daher grds. nicht als aktivierungsfähig anzusehen, weil eine unmittelbare Zuordnung zu einem einzelnen Anschaffungsvorgang nicht möglich ist (vgl. auch BFH, Urteil vom 24.02.1972, IV R 4/68, BStBl. II 1972, S. 422).

(2)

Eine verursachungsgemäße Zuordnung kommt nur in Ausnahmefällen in Frage, wenn durch eine Einzelaufschreibung und Einzelabrechnung bestimmte Kosten einzelnen Anschaffungsvorgängen direkt zugerechnet werden können. Dies dürften in aller Regel größere Projekte – wie etwa umfangreichere Montage- oder Fundamentierungsarbeiten – sein (vgl. auch Bonner-HdR (2021), § 255 HGB, Rn. 66), die "als eine Art Herstellung anzusehen" (Meyer-Landrut/Miller/Niehus (1987), §§ 238–335 HGB, Rn. 199) sind. Werden für diese Tätigkeiten interne Verrechnungssätze des betreffenden UN zugrunde gelegt, ergibt sich hieraus eigentlich die Problematik, dass GK einbezogen würden, da davon auszugehen ist, dass diese bei der Bestimmung der internen Verrechnungssätze berücksichtigt werden. Diese müssten eigentlich herausgerechnet werden. Es erscheint indes zulässig, dass auf eine derartige Herausrechnung unter Wesentlichkeitsgesichtspunkten verzichtet werden kann.

Schließlich sei noch ausdrücklich darauf hingewiesen, dass es sich immer noch um Tätigkeiten zur Erlangung der Betriebsbereitschaft handeln muss. Ist diese einmal geschaffen worden, so kann eine Aktivierung der Aufwendungen nur erfolgen, wenn die Aufwendungen im Zusammenhang mit einem Herstellungsvorgang stehen. In jedem Fall ist jedoch zu beachten, dass sichergestellt werden muss, dass die in den internen Verrechnungssätzen enthaltenen GK-Zuschläge eigentlich herauszurechnen sind, sofern dies nicht ausnahmsweise unter Wesentlichkeitsgesichtspunkten unterbleiben kann.