D. Ausschluss von der Tätigkeit als Abschlussprüfer infolge von Unvereinbarkeitstatbeständen (Abs. 3)

I. Überblick

Rn. 39

Stand: EL 43 – ET: 08/2024

In § 319 Abs. 3 hat der Gesetzgeber konkrete Tatbestände kodifiziert, bei denen ein WP oder vBP von der gesetzlichen Prüfung eines JA (bzw. nach § 319 Abs. 5 entsprechend für die Prüfung eines KA) ausgeschlossen ist. Da ein WP "insbesondere" beim Vorliegen der in Abs. 3 genannten Tatbestände ausgeschlossen ist, sind diese Tatbestände solche, bei denen unwiderlegbar eine Besorgnis der Befangenheit nach Abs. 2 besteht. Dabei können – anders als bei Umständen, die nach Abs. 2 zur Besorgnis der Befangenheit führen – etwaige Schutzmaßnahmen die Besorgnis der Befangenheit nicht abwenden. Der Gesetzgeber hat diese absoluten Ausschlussgründe definiert, damit diesbezüglich für die Adressaten von BV und Prüfungsberichten Transparenz sowie im Hinblick auf das Auftragsverhältnis für den AP und das geprüfte UN Rechtssicherheit besteht (vgl. BT-Drs. 15/3419, S. 27).

Rn. 40

Stand: EL 43 – ET: 08/2024

Da die in Abs. 3 aufgezählten absoluten Ausschlussgründe zur Besorgnis der Befangenheit führen, lassen sie sich auch den oben erläuterten Kategorien zur Gefährdung der Unabhängigkeit (threats) – Eigeninteresse, Selbstprüfung, Interessenvertretung, persönliche Vertrautheit und Einschüchterung – zuordnen (vgl. HdR-E, HGB § 319, Rn. 26ff.). Bei der Auslegung der Vorschriften des Abs. 3 ist als Zweck dieser Vorschriften zu beachten, dass dadurch die genannten Gefährdungstatbestände vermieden werden sollen. Liegen die absoluten Ausschlusstatbestände vor, darf ein WP aufgrund berufsrechtlicher Vorschriften auch andere gesetzliche Prüfungen und sogar freiwillige JA-Prüfungen, die der Prüfung nach § 316 entsprechen, nicht annehmen. Denn: Die absoluten Ausschlusstatbestände des Abs. 3 führen zwingend zur Besorgnis der Befangenheit gemäß Abs. 2, die im Berufsrecht nach § 49 WPO gleichermaßen definiert ist (vgl. § 31 Abs. 1 Satz 2 BS WP/vBP; WPO-Komm. (2022), § 49, Rn. 192ff). Sie können ihrerseits weder im Fall freiwilliger JA-Prüfungen noch bei gesetzlichen AP nach den §§ 316ff. durch vertragliche Vereinbarungen zwischen dem WP und seinem (potenziellen) Mandanten abbedungen werden (vgl. WPO-Komm. (2022), § 49, Rn. 13f.).

Rn. 41

Stand: EL 43 – ET: 08/2024

Ein WP, der in Bezug auf ein UN die absoluten Ausschlusstatbestände erfüllt, darf nicht AP dieses UN sein. Überdies darf er nicht AP sein, wenn nicht er selbst, sondern ein in § 319 Abs. 3 festgelegter Personenkreis absolute Ausschlusstatbestände verwirklicht. M.a.W.: Er darf auch dann kein AP sein, sofern

(1)	Personen, mit denen er seinen Beruf gemeinsam ausübt (vgl. Abs. 3 Satz 1; HdR-E, HGB § 319, Rn. 43ff.),
(2)	sein Ehegatte oder Lebenspartner (vgl. Abs. 3 Satz 2; HdR-E, HGB § 319, Rn. 54ff.), oder
(3)	eine bei der Prüfung des betreffenden UN beschäftigte Person (vgl. Abs. 3 Satz 1 Nr. 4; HdR-E, HGB § 319, Rn. 64, 110ff.)

absolute Ausschlusstatbestände verwirklicht. Ist ein WP aufgrund der Beziehungen anderer Personen zum potenziell zu prüfenden UN als AP ausgeschlossen, wird dies auch als indirekte Befangenheit des WP bzw. mittelbare Erfüllung der Ausschlussgründe bezeichnet.

Rn. 42

Stand: EL 43 – ET: 08/2024

Da nach § 319 Abs. 1 neben WP auch WPG (bzw. neben vBP auch BPG) AP sein können, sind in § 319 Abs. 4 Vorschriften enthalten, durch die sichergestellt werden soll, dass auch WPG bei der Durchführung von AP unparteiisch sind. So sind WPG als AP durch Verweis auf die entsprechenden Vorschriften für WP bei denselben Tatbeständen wie WP ausgeschlossen – soweit diese Tatbestände auf juristische Personen anwendbar sind (vgl. Abs. 4 Satz 1). Neben dem Ausschluss der WPG, weil diese unmittelbar die Ausschlussgründe erfüllt, kann eine WPG auch ausgeschlossen sein, weil andere mit ihr verbundene Personen oder Gesellschaften Ausschlusstatbestände erfüllen. Diese mittelbare Erfüllung der Ausschlusstatbestände resultiert gesetzessystematisch zum einen aus dem Verweis auf die mittelbaren Ausschlussgründe für WP (vgl. Abs. 4 Satz 1 i. V. m. Abs. 2f.) und zum anderen aus eigenständigen mittelbaren Ausschlussgründen für WPG, die in Abs. 4 Satz 1f. kodifiziert sind. Im Ergebnis ist eine WPG als AP ausgeschlossen, sofern bestimmte absolute Ausschlusstatbestände durch

(1)	Personen, mit denen sie ihren Beruf gemeinsam ausübt (vgl. Abs. 4 Satz 1 i. V. m. Abs. 3 Satz 1; HdR-E, HGB § 319, Rn. 43ff.),
(2)	eine bei der Prüfung des betreffenden UN beschäftigte Person (vgl. Abs. 4 Satz 1 i. V. m. Abs. 3 Satz 1 Nr. 4; HdR-E, HGB § 319, Rn. 64, 110ff.),
(3)	einen gesetzlichen Vertreter der WPG (vgl. Abs. 4 Satz 1 i. V. m. Abs. 2f.; HdR-E, HGB § 319, Rn. 59),
(4)	einen mit mehr als 20 % an der WPG beteiligten Gesellschafter oder mehrere Gesellschafter, die zusammen mit mehr als 20 % an der WPG beteiligt sind (vgl. Abs. 4 Satz 1f. i. V. m. Abs. 2f.; HdR-E, HGB § 319, Rn. 60ff.),
(5)	ein mit der WPG verbundenes UN (vgl. Abs. 4 Satz 1f. i. V. m. Abs. 2f.; HdR-E, HGB § 319, Rn. 63),
(6)	einen bei der Prüfung in verantwortlicher Position beschäftigten Gesellschafter (vgl. Abs. 4 Satz 1f...