F. Sonderfälle der Währungsumrechnung

I. Ausländische Zweigniederlassungen

Rn. 117

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Gemäß DRS 25.7 handelt es sich bei einer (ausländischen) Zweigniederlassung um einen auf Dauer angelegten, räumlich wie organisatorisch von der Hauptniederlassung getrennten UN-Teil ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der zwar im Außenverhältnis selbständig handelt, indes im Innenverhältnis weisungsgebunden ist (vgl. überdies HdJ, Abt. I/17 (2019), Rn. 126f.). Zweigniederlassungen außerhalb der Euro-Zone von UN, die zur handelsrechtlichen RL verpflichtet sind, sind mit ihren VG, Schulden und RAP sowie deren Aufwendungen und Erträgen nach Maßgabe des Vollständigkeitsgebots (vgl. § 246 Abs. 1 Satz 1) im JA der Hauptniederlassung des UN zu erfassen. Aus Perspektive dieses JA besteht konzeptionell kein Unterschied zwischen den auf Fremdwährung lautenden Posten der Hauptniederlassung und dem ebenfalls in Fremdwährung geführten Nettovermögen der ausländischen Zweig­niederlassung. Damit gelten für die bilanzielle Abbildung von Geschäftsvorfällen ausländischer Zweigniederlassungen die gleichen Bilanzierungsgrundsätze wie für diejenigen der Haupt­niederlassung, so dass Fremdwährungstransaktionen einer Zweigniederlassung bilanziell – nach Maßgabe des § 256a (i. V. m. DRS 25.8ff.) – wie Fremdwährungstransaktionen der Hauptniederlassung zu behandeln sind (vgl. auch MünchKomm. BilR (2013/II), § 256a HGB, Rn. 54ff.; PwC-BilMoG (2009), Abschn. J, Rn. 92ff.; Bonner HGB-Komm. (2020), § 256a, Rn. 25.3ff.). Eine analoge Anwendung der modifizierten Stichtagskursmethode i. S. d. § 308a ist im handelsrechtlichen JA der Hauptniederlassung unzulässig (vgl. DRS 25.38).

Rn. 118

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Hinsichtlich der praktischen Durchführung der Währungsumrechnung ist zwischen Zweigniederlassungen außerhalb der Euro-Zone ohne eigene (Fremdwährungs-)Buchhaltung und solchen mit einer derartigen zu differenzieren. Werden die Geschäftsvorfälle unmittelbar in der Buchhaltung der Hauptniederlassung erfasst, unterhält sie mithin kein eigenständiges Buchwerk, so ist in aller Regel gewährleistet, dass jeder Geschäftsvorfall in Fremdwährung nach denselben Grundsätzen erfasst und umgerechnet wird, wie übrige Fremdwährungstransaktionen bzw. Abschlussposten. Existiert dagegen eine eigenständige Buchhaltung, ­etwa, weil steuerliche Vorschriften dies erfordern, so wird diese für gewöhnlich in der relevanten Landeswährung des Sitzlandes betreffender Zweigniederlassung geführt. Die Erfassung von Geschäftsvorfällen erfolgt in diesen Fällen zunächst in Fremdwährung, eine Umrechnung der entsprechenden (Fremdwährungs-)Abschlüsse ist dann zu den jeweiligen Abschlussstichtagen durchzuführen. Unabhängig von dieser zeitlich nachgelagerten Umrechnung sind die einzelnen Geschäftsvorfälle dabei grds. so umzurechnen, als wären sie unmittelbar im Ersterfassungszeitpunkt zu dem jeweils relevanten Transaktionskurs in Euro umgerechnet worden. I.R.d. Folgebilanzierung gälte es dann nach Maßgabe der Regelungen des § 256a (i. V. m. DRS 25.8ff.) die Stichtagswerte umzurechnen. Durch die Anwendung differenzierter Kurse ist damit gewährleistet, dass die zuvor dargestellten Bewertungsprinzipien eingehalten werden und es insoweit zu keinerlei Divergenzen gegenüber einer unmittelbaren Erfassung in der Buchhaltung der Hauptniederlassung kommt (vgl. auch DRS 25.39).

Rn. 119

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

Eine Umrechnung des Fremdwährungsabschlusses einer ausländischen Zweigniederlassung mit einem einheitlichen (Stichtags-)Kurs dürfte unter Wesentlichkeitsgesichtspunkten ausnahmsweise zulässig sein, sofern die Schwankungen zwischen den Währungskursen der Haupt- und Zweigniederlassung vernachlässigbar sind und/oder das Vermögen der Zweigniederlassung überwiegend aus kurzfristigen Nominalwerten besteht, z. B., weil es sich um eine reine Vertriebsgesellschaft handelt, die ansonsten lediglich über unbedeutende nicht-monetäre Sachwerte (BGA etc.) verfügt (vgl. auch MünchKomm. BilR (2013/II), § 256a HGB, Rn. 58; Bonner HGB-Komm. (2020), § 256a, Rn. 25.5; HdJ, Abt. I/17 (2019), Rn. 133; a. A. DRS 25.39; HdB (2020), Stichwort-Nr. 141, Rn. 123f.). Etwaige Umrechnungsdifferenzen wären aber auch in diesem Fall stets erfolgswirksam zu berücksichtigen, eine erfolgsneutrale Erfassung im EK analog zu § 308a kommt keinesfalls in Betracht (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 256a HGB, Rn. 242).

Rn. 120

Stand: EL 32 – ET: 06/2021

DRS 25 äußert sich in diesem Zusammenhang auch zur Abgrenzung latenter Steuern: Unterliegt das Einkommen einer Zweigniederlassung in ihrem Sitzstaat der Besteuerung und wird es im Inland nach Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreigestellt, so sind temporäre Differenzen im Vermögen der Zweigniederlassung ebenso wie die daraus resultierenden latenten Steuern in deren Währung zu ermitteln. Dazu sind die in fremder Währung – nach Maßgabe der deutschen handelsrechtlichen Bestimmungen – zu berechnenden Wertansätze der VG und Schulden der Zweigniederlassung den korrespondierenden steuerrechtlichen Wertansätzen gegenüberzustellen. Im Ergebnis werden die tempo...