Dr. Christoph Eppinger, Yves Schöpfer
Rn. 48
Stand: EL 42 – ET: 05/2024
Bis zur Verabschiedung des BilRUG hat § 275 Abs. 2 (a. F.) zwischen "Sonstige[n] betriebliche[n] Erträge[n]" (Posten Nr. 4) und "a.o. Erträge[n]" (Posten Nr. 15) unterschieden. Unter Posten Nr. 4 wurden lediglich diejenigen Erträge erfasst, die aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit resultierten, für die das Gliederungsschema jedoch keinen gesonderten Ausweis vorsah. Durch die Neudefinition der "UE" und den Wegfall des GuV-Postens "a.o. Erträge" können u. U. bestimmte Erträge, die zuvor aufgrund ihrer nicht betriebstypischen Zugehörigkeit den "Sonstige[n] betriebliche[n] Erträge[n]" zugeordnet wurden, unter den "UE" bzw. bisherige "a.o. Erträge" unter den "Sonstige[n] betriebliche[n] Erträge[n]" auszuweisen sein (vgl. HdR-E, § 275, Rn. 32ff.). Zu den "Sonstige[n] betriebliche[n] Erträge[n]" gehören z. B. die Folgenden: Erlöse aus Geschäften, die nicht als "UE" (Posten Nr. 1) ausgewiesen werden dürfen, Zahlungseingänge auf früher ausgebuchte Forderungen, Schuldnachlässe, Gewinne aus dem Verkauf von "Wertpapiere[n] des UV" (vgl. hierzu auch HdR-E, HGB § 275, Rn. 5ff.), Kostenerstattungen und Gutschriften für frühere Jahre, Erträge aus Verwaltungskostenumlagen und sonstigen Weiterbelastungen bei Konzernen, sofern diesen kein Leistungsaustausch zugrunde liegt (vgl. HdR-E, § 275, Rn. 32ff.), Einnahmen aus Betriebsunterbrechungsversicherungen und andere Schadensersatzansprüche sowie Erträge aus Sozialeinrichtungen; fernerhin: Erträge aus der Auflösung von Einzelwertberichtigungen auf Forderungen (Zuschreibung), überhöhte und nicht erstattete Zahlungen von Kunden, Ausbuchungen unbezahlter und verjährter Verbindlichkeiten, Erträge aus Zuschreibungen zu "Wertpapiere[n] des UV" (vgl. mit a. A. Bonner HGB-Komm. (2023), § 275, Rn. 214, wonach ein Ausweis unter dem Posten Nr. 11 gefordert wird), Entschädigungen, ggf. Zuschüsse Dritter und Investitionszulagen (soweit nicht von den AHK abzusetzen; vgl. HdR-E, HGB § 255, Rn. 63ff.), Zuschüsse und Forderungsverzichte von Gesellschaftern (vgl. HdR-E, HGB § 272, Rn. 112ff.), Gewinne aus ARGE etc.
Rn. 49
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SoPo mit Rücklageanteil durften gemäß Art. 66 Abs. 5 EGHGB letztmalig für GJ, die vor dem 01.01.2010 begannen, gebildet werden. Für spätere GJ besteht für UN ein Wahlrecht bezüglich der weiteren Behandlung gemäß Art. 67 Abs. 3 EGHGB. Demnach konnten UN jenen SoPo auflösen oder beibehalten. Dabei ist zu beachten, dass das Wahlrecht nur einmal und zwar im ersten nach dem 31.12.2009 begonnenen GJ ausgeübt werden durfte (vgl. BT-Drs. 16/12407, S. 96). Zu einzelnen Bilanzierungsfragen hat der HFA des IDW entsprechend Stellung genommen. Danach waren Erträge aus der Auflösung dieses SoPo unmittelbar erfolgsneutral in die Gewinnrücklagen einzustellen (vgl. IDW RS HFA 28 (2010), Rn. 9). Entschied sich betreffendes UN dagegen für dessen Beibehaltung, "finden [...] die bis zum Inkrafttreten des BilMoG geltenden Vorschriften weiterhin Anwendung" (IDW RS HFA 28 (2010), Rn. 16, mit entsprechendem Verweis auf Art. 67 Abs. 3 Satz 1 EGHGB). Insoweit gelten die folgenden Ausführungen für Erträge aus der Auflösung des SoPo mit Rücklageanteil, welcher vor Geltung des BilMoG gebildet und schließlich infolge des Wahlrechts nach Art. 67 Abs. 3 EGHGB beibehalten wurde:
Rn. 49a
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Diese durch steuerrechtliche Vorschriften bedingten Erträge gehör(t)en aufgrund der ausdrücklichen Vorschrift in § 281 Abs. 2 Satz 2 (a. F.) ebenfalls zum Posten Nr. 4. Begründet wurde dies damit, den Ausweis solcher "Erträge [...] unter den außerordentlichen Posten auszuschließen" (BT-Drs. 10/4268, S. 109). Mit dem ersatzlos gestrichenen Ausweis von "a.o. Erträge[n]" im Zuge des BilRUG (vgl. HdR-E, HGB § 275, Rn. 5ff.) wurde diese Vorschrift allerdings obsolet. Der Ausweis der einzelnen Auflösungen hat brutto zu erfolgen; d. h., es ist weder eine Saldierung mit Einstellungen in den SoPo im gleichen GJ noch eine direkte Übertragung (ohne Berührung der GuV) des Steueranteils der Auflösung auf Steuerrückstellungen zulässig. Die für bestimmte SoPo mögliche Übertragung gegen AK erworbener VG (z. B. gemäß § 6b EStG) ist in verschiedener Form möglich:
| (1) |
Hat sich der Bilanzierende für die aktivische Absetzung der Sonder-AfA entschieden, kommt lediglich die Auflösung des SoPo über Posten Nr. 4 sowie die Bildung der erhöhten AfA unter Posten Nr. 7 lit. a) oder Nr. 12 in Betracht; |
| (2) |
Hat sich dagegen der Bilanzierende für den passivischen Ausweis der Sonder-AfA gemäß § 281 Abs. 1 (a. F.) entschieden, so hat er ein Wahlrecht, entweder die Auflösung des SoPo sowie die Vornahme der Sonder-AfA in der GuV unter den Posten Nr. 4 und Nr. 8 auszuweisen oder in Gänze darauf zu verzichten, zumal in der Bilanz keine Ausweisänderung, sondern lediglich eine nicht besonders zu deklarierende interne Umwidmung zu erfolgen hat. |