Dr. Julia Zicke, Prof. Dr. Christoph Hütten
I. Allgemeines
Rn. 136
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
§ 325 Abs. 3 regelt die Offenlegung der Konzern-RL. Dabei wird auf § 325 Abs. 1 bis 1b Satz 1 sowie Abs. 4 Satz 1 verwiesen und eine analoge Anwendung der Vorschriften wie für die Offenlegung des JA und Lageberichts bestimmt.
Rn. 136a
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Vor Inkrafttreten des Gesetzes zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2021/2101 im Hinblick auf die Offenlegung von Ertragsteuerinformationen durch bestimmte Unternehmen und Zweigniederlassungen sowie zur Änderung des Verbraucherstreitbeilegungsgesetzes und des Pflichtversicherungsgesetzes vom 19.06.2023 (BGBl. I 2023, Nr. 154, S. 1ff.) verwies § 325 Abs. 3 auf den gesamten § 325 Abs. 1b und damit auch auf dessen Satz 2, wonach der Ergebnisverwendungsbeschluss des MU nach seinem Vorliegen gemäß Abs. 1 Satz 1 offenzulegen war, sofern im Abschluss lediglich der Ergebnisverwendungsvorschlag enthalten war. Hieraus wurde zuvor noch geschlossen, dass die Offenlegungspflichten für die Konzern-RL auch den Beschluss über die Ergebnisverwendung des MU umfassten, sofern im KA nur der Vorschlag für die Ergebnisverwendung des MU enthalten war. In der aktuellen Fassung des § 325 Abs. 3 wird jetzt jedoch nur noch auf Satz 1 des § 325 Abs. 1b Bezug genommen (vgl. auch BT-Drs. 20/5653, S. 8, 42). Damit besteht zwar weiterhin die Pflicht nach § 314 Abs. 1 Nr. 26, den Ergebnisverwendungsvorschlag oder ggf. den Ergebnisverwendungsbeschluss des MU in den Konzernanhang aufzunehmen. Liegt der Ergebnisbeschluss des MU jedoch zum Zeitpunkt der Aufstellung des KA noch nicht vor, so muss dieser nicht (mehr) i.R.d. Offenlegung der Konzern-RL nachgereicht werden. Im Kontext der einzelgesellschaftlichen Offenlegung nach § 325 Abs. 1b Satz 2 bleibt die Pflicht zur Nachreichung dagegen bestehen. Die Nachreichung des Ergebnisverwendungsbeschlusses erübrigt sich durch die Regeländerung daher allein in dem Fall, in dem der KA vor dem JA fertiggestellt wird und der Ergebnisverwendungsbeschluss des MU zum Zeitpunkt der Aufstellung des KA noch nicht vorliegt, während er im späteren Zeitpunkt der Aufstellung des JA bereits vorliegt.
II. Offenlegungspflichtige Unternehmen
Rn. 137
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
§ 325 Abs. 3 verdeutlicht, dass eine Offenlegung der Konzern-RL-Unterlagen nur erfolgen muss, wenn eine KA-Pflicht besteht ("Die Absätze 1 und 4 Satz 1 gelten entsprechend für die Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs einer Kapitalgesellschaft, die einen Konzernabschluss und einen Konzernlagebericht aufzustellen haben"). Auch wenn der Gesetzeswortlaut dies nicht ausdrücklich sagt, kann mit dieser Verpflichtung ausschließlich eine gesetzlich bestimmte Konzern-RL-Pflicht gemeint sein. Eine freiwillig oder allein aufgrund einer Bestimmung in der Satzung bzw. im Gesellschaftsvertrag erstellte Konzern-RL fällt dagegen nicht unter § 325 Abs. 3 (bei freiwilliger Aufstellung ist jedoch § 328 Abs. 2 zu beachten). Auch die Wahrnehmung der größenabhängigen Befreiung von der KA-Erstellung gemäß § 293 führt logischerweise zu einer Befreiung von der Offenlegungspflicht eines KA nach § 325 Abs. 3. Jedoch nicht von der Offenlegungspflicht eines KA befreien kann das Wahlrecht für Kleinst-KapG in § 326 Abs. 2 Satz 1, da sich dieses explizit nur auf die Offenlegung nach § 325 Abs. 1 und damit nicht auf die in § 325 Abs. 3 geregelte Offenlegung der Konzern-RL bezieht. Zumindest grds. ist eine Konstellation denkbar, die in den Anwendungsbereich dieser Verknüpfung fällt. So können sich insbesondere bei reinen Finanzholding-UN Konstellationen ergeben (geringe UE sowie weniger als 10 AN), in denen ein MU zwar im JA unter die Größenschwellenwerte für Kleinst-KapG (vgl. HdR-E, HGB § 326, Rn. 2) fällt, auf Konzernebene indes trotzdem weit über den Schwellenwerten gemäß § 293 liegt.
Rn. 138
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Offenlegungspflichtig sind damit zunächst nur solche UN, die durch § 290 zur Konzern-RL verpflichtet sind. Darüber hinaus verweist § 15 Abs. 1 PublG auf § 325 Abs. 3, weshalb auch UN, die nach Maßgabe des § 11 PublG konzernrechnungslegungspflichtig sind, nach § 325 Abs. 3 offenlegen müssen.
Rn. 139
Stand: EL 38 – ET: 01/2023
Nach § 291 Abs. 1 Satz 1 bzw. § 292 Abs. 1 Nr. 4 ist ein deutsches MU eines Teilkonzerns dann von der Konzern-RL-Pflicht befreit, wenn die Konzern-RL des befreienden übergeordneten MU "nach den für den entfallenden Konzernabschluß und Konzernlagebericht maßgeblichen Vorschriften in deutscher oder englischer Sprache offengelegt wird". Dies ist unproblematisch, wenn das übergeordnete MU ein inländisches UN ist, da in diesem Fall die Anforderung durch dessen Offenlegung der Konzern-RL erfüllt wird. Das zu befreiende MU hat daher in diesem Fall lediglich zu prüfen, ob das übergeordnete MU seine Offenlegungspflicht nach § 325 Abs. 3 erfüllt hat (vgl. so auch ADS (2000), § 325, Rn. 98).
Rn. 140
Stand: EL 41 – ET: 12/2023
Ist dagegen das übergeordnete MU ein ausländisches UN, obliegt die Offenlegung des befreienden ausländischen KA in Deutschland dem zu befreienden inländischen MU. Ist der inländische...