Prof. Dr. Lutz Richter, Dr. Magdalena Kruczynski
Rn. 57
Stand: EL 38 – ET: 01/2023
Aus dem Wortlaut des § 5b Abs. 1 Satz 1 EStG ergibt sich, dass der Inhalt der HB sowie der handelsrechtlichen GuV nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz zu übermitteln ist. Hieraus folgt, dass die Taxonomie auch für die HB Gültigkeit besitzt und diese im Aufbau, insbesondere hinsichtlich der Gliederungstiefe, den steuerlichen Vorschriften entsprechen muss. Bei Einreichung einer HB für steuerliche Zwecke wird es seitens der Finanzverwaltung jedoch nicht beanstandet, wenn die HB erst nach der Umgliederungsrechnung die Mussfeldtiefe aufweist (vgl. BayLfSt/Finanzverwaltung NRW (2022), S. 19). Der Mindestumfang ist somit auf jeden Fall abzubilden. Dies gilt jedoch nur für eine HB, die i. R.d. steuerlichen Deklaration eingereicht wird, nicht aber für eine nach § 325 offenzulegende Bilanz. Die Gliederungsvorschriften des § 266 sowie die in diesem Zusammenhang bestehenden Erleichterungen (vgl. §§ 326f.) finden in diesem Fall weiterhin Anwendung.
Im Hinblick auf die Anzahl der Mussfelder existieren grds. keine Unterschiede zwischen HB und StB sowie zwischen handelsrechtlicher und steuerlicher GuV. Die Abweichungen zwischen HB und StB sowie zwischen handelsrechtlicher und steuerlicher GuV werden ausschließlich durch die Eigenschaft "steuerlich unzulässig" im Referenzteil der Taxonomie dokumentiert. Die so gekennzeichneten Positionen – z. B. die Bilanzposition "Selbst geschaffene gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Werte" (vgl. § 266 Abs. 2 A. I. 1.) – dürfen nur in der HB bzw. in der handelsrechtlichen GuV enthalten sein. Sofern der Steuerpflichtige das Aktivierungswahlrecht gemäß § 248 Abs. 2 Satz 1 in Anspruch nimmt, ist diese Position i. R.d. Überleitungsrechnung aufzulösen; dies gilt auch unabhängig von der E-Bilanz. In der aus HB und Überleitungsrechnung erstellten "fiktiven" StB, die vor der Übermittlung ebenfalls der Plausibilisierung unterzogen wird, darf diese Position folgerichtig nicht mehr enthalten sein. Demzufolge haben steuerlich unzulässige Positionen die Eigenschaft "rechnerisch notwendig, soweit vorhanden" inne. Damit sind jene zwar nicht Bestandteil des Mindestumfangs i. S. d. § 5b EStG i. V. m. § 51 Abs. 4 Nr. 1b EStG, müssen aber, sofern die rechnerische Notwendigkeit besteht, in der HB bzw. der handelsrechtlichen GuV enthalten sein.
Mit der verpflichtenden Anwendung der steuerlichen Gliederungsschemata bei Einreichung der HB und der handelsrechtlichen GuV werden die Berichtspflichten auch im Hinblick auf den handelsrechtlichen JA erheblich erweitert. Im Folgenden wird dies beispielhaft anhand des Bilanzpostens "Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken" erläutert. Gemäß § 266 Abs. 2 A. II. 1. ist eine weitergehende Differenzierung nicht erforderlich. Demzufolge war bisher die Deklaration eines komprimierten Betrags für handelsrechtliche Zwecke und über die Maßgeblichkeit auch für steuerliche Zwecke ausreichend. Gemäß dem JA-Modul der Taxonomie 6.6 ist eine Differenzierung in bis zu zehn Unterpositionen (zusätzlich existiert eine Unterposition für ausländische Betriebstätten) zwingend vorzunehmen:
| Rechenregel |
Bezeichnung der Position |
Positionseigenschaft |
| ∑ |
Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten einschließlich der Bauten auf fremden Grundstücken |
Summenmussfeld |
| + |
unbebaute Grundstücke |
Mussfeld, Kontennachweis erwünscht |
| + |
grundstücksgleiche Rechte ohne Bauten |
Mussfeld, Kontennachweis erwünscht |
| + |
Bauten auf eigenen Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten |
Summenmussfeld |
| + |
Grund und Boden-Anteil |
Mussfeld |
| + |
nicht zuordenbar |
rechnerisch notwendig, soweit vorhanden |
| + |
Gebäude-Anteil |
Mussfeld |
| + |
Bauten auf fremden Grundstücken |
Mussfeld, Kontennachweis erwünscht |
| + |
Aufwandsverteilungsposten |
Mussfeld |
| + |
übrige Grundstücke |
rechnerisch notwendig, soweit vorhanden |
| + |
soweit aus der bzw. den für die ausländische(n) Betriebstätte(n) geführten Buchführung(en) nicht anders zuordenbar |
rechnerisch notwendig, soweit vorhanden |
| + |
nicht zuordenbar |
rechnerisch notwendig, soweit vorhanden |
Übersicht: Beispiel für eine Erweiterung der Berichtspflichten
Im Schrifttum wurde z. T. die Meinung vertreten, dass eine solche Untergliederung des handelsrechtlichen Bilanzpostens durch die Verwendung der Auffangposition "nicht zuordenbar" umgangen werden könnte. Bei Anwendung dieser Strategie müssten alle Konten nicht dem Summenmussfeld, sondern der Auffangposition zugeordnet werden, so dass die Rechenregel der Oberposition erfüllt wäre. Letztlich könnten so nur die Gliederungen gemäß §§ 266 und 275 übermittelt werden. Angesichts der Entkräftung der Mussfelder ist diese Vorgehensweise – auch wenn sie technisch möglich ist – abzulehnen, da der Steuerpflichtige auch im Bereich der E-Bilanz seinen Mitwirkungspflichten nachkommen muss. Insbesondere gilt das implizite Behinderungsverbot des § 90 AO. Demnach genügt es nicht, wenn der Steuerpflichtige die Fragen unvollständig beantwortet oder sogar irreführende Antworten gibt (vgl. S...