II. Aktiengesetz 1965

Rn. 12

Stand: EL 41 – ET: 09/2023

Das AktG 1965 nannte in drei Paragrafen die RAP explizit:

(1)	§ 151 AktG: "Gliederung der Jahresbilanz" (Abs. 1);
(2)	§ 152 AktG: "Vorschriften zu einzelnen Posten der Jahresbilanz" (Abs. 9);
(3)	§ 156 AktG: "Ansätze von Passivposten" (Abs. 3).

Rn. 13

Stand: EL 41 – ET: 09/2023

§ 151 AktG 1965 gab wie § 131 AktG 1937 das Gliederungsschema für die Bilanz vor, verfeinerte dieses aber erheblich mit dem Ziel, dem externen Bilanzleser einen besseren Einblick in die Lage des Unternehmens zu geben (vgl. Kropff (1965), S. 225). Hinsichtlich der Bestimmungen zur Einordnung der RAP in das aktienrechtliche Bilanzschema wurde die auf der Aktivseite nach dem "UV" und auf der Passivseite nach den "Andere[n] Verbindlichkeiten" auszuweisende Bilanzposition von "Posten, die der Rechnungsabgrenzung dienen" (§ 131 Abs. 1 A IV bzw. B IV AktG 1937) in "Rechnungsabgrenzungsposten" (§ 151 Abs. 1 IV. (Aktivseite) bzw. VII. (Passivseite) AktG 1965) umbenannt. Dies besagte inhaltlich zunächst nichts anderes und war lediglich als Simplifizierung in der Bezeichnung anzusehen.

Rn. 14

Stand: EL 41 – ET: 09/2023

Mit § 152 AktG 1965 wurde den Vorschriften zu einzelnen Bilanzposten ein eigener Paragraf gewidmet und § 151 AktG 1965 entsprechend entlastet. § 152 Abs. 9 AktG 1965 verankerte nun erstmalig eine gesetzliche Definition des Terminus "RAP". Der Gesetzgeber sah sich durch die extensive Auslegung des im AktG 1937 nicht näher bestimmten Begriffs der Rechnungsabgrenzung gezwungen, dieser Handhabung entgegenzuwirken, um nicht zuletzt auch dem Grundsatz der vorsichtigen Bilanzierung Genüge zu tun.

Rn. 15

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Mit dem sog. Gesetz zur Änderung des Einkommensteuergesetzes (EStÄndG) vom 16.05.1969 (BGBl. I 1969, S. 421f.) wurden die Bestimmungen des § 152 Abs. 9 AktG 1965 nahezu wortgetreu (aus "dürfen nur ausgewiesen werden" wurde "sind nur anzusetzen") in das EStG übernommen (vgl. § 5 Abs. 3 EStG). § 5 Abs. 3 EStG (a. F.) wurde durch das Haushaltsbegleitgesetz 1983 vom 20.12.1982 (BGBl. I 1982, S. 1857ff.) zum Abs. 4. Jener Abs. 4 Satz 1 EStG entsprach § 152 Abs. 9 AktG 1965 (vgl. aktuell § 5 Abs. 5 Satz 1 EStG).

Rn. 16

Stand: EL 41 – ET: 09/2023

§ 152 Abs. 9 AktG 1965 bestimmte den Inhalt der RAP wie folgt:

„Als Rechnungsabgrenzungsposten dürfen nur ausgewiesen werden

1. auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlußstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2. auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlußstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.”

Damit restringierte das AktG 1965 die gesondert auszuweisenden RAP auf die sog. transitorischen Posten i. e. S. (vgl. nachfolgende Übersicht).

Übersicht: Transitorische Aktiva und Passiva i. e. S. (vgl. Federmann, SteuerStud 1985, S. 131 (132))

"Ausgeschlossen sind damit die sog. antizipativen Posten und die sog. transitorischen Posten i. w. S. Die antizipativen Posten sind in Wahrheit Forderungen oder Verbindlichkeiten und sollen daher als solche ausgewiesen werden. Die transitorischen Posten i. w. S., z. B. die Reklameaufwendungen und Entwicklungskosten, führen nach kaufmännischer Auffassung nicht zu einem aktivierungsfähigen WG [(vgl. aber § 248 Abs. 2 Satz 1, d.Verf.)] und dürfen daher auch nicht auf dem Umweg über die Rechnungsabgrenzung aktiviert werden. Reklameaufwendungen und Entwicklungskosten sind zwar Ausgaben vor dem Abschlußstichtag, aber sie stellen nicht Aufwand für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlußstichtag dar. Daher dürfen sie nach Abs. 9 Nr. 1 nicht als RAP ausgewiesen werden" (Kropff (1965), S. 237; vgl. auch HdR-E, HGB § 250, Rn. 11). I.d.S. waren als RAP lediglich die transitorischen Posten i. e. S. ausweisfähig, während es sowohl die transitorischen Posten i. w. S. als auch die antizipativen Posten ggf. anderen Bilanzpositionen zuzurechnen galt (vgl. nachfolgende Übersicht).

Übersicht: Arten der Rechnungsabgrenzung (vgl. Federmann, SteuerStud 1985, S. 131 (132))

Rn. 17

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

An das kumulative Vorliegen nachstehender (drei) – unter HdR-E, HGB § 250, Rn. 62ff., näher erläuterten – Voraussetzungen knüpfte das AktG 1965 die Bilanzierung der RAP:

(1)	Es musste ein Zahlungsvorgang in Gestalt einer Einnahme bzw. Ausgabe vor betreffendem Abschlussstichtag vorliegen.
(2)	Jener (Zahlungs-)Vorgang durfte sich erst nach diesem Abschlussstichtag erfolgswirksam niederschlagen.
(3)	Die Erfolgswirksamkeit jenes Sachverhalts/Vorgangs musste eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag adressieren.

Rn. 18

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

Die Formulierung in § 152 Abs. 9 AktG 1965, als "Rechnungsabgrenzungsposten dürfen nur ausgewiesen" werden, ließ Zweifel an der Bilanzierungspflicht der RAP aufkommen. Nach h. M. lag jedoch kein Wahlrecht vor; vielmehr galt es bei kumulativer Erfüllung der gesetzlich vorgeschriebenen Voraussetzungen RAP zwingend zu bilanzieren. Begründet wurde dies wiederum mit der in § 149 Abs. 1 AktG 1965 kodifizierten Generalnorm, wonach der "...