II. Anforderungen an den befreienden Konzernabschluss und Konzernlagebericht (Nr. 2)

Rn. 17

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

Bezüglich der konkreten Anforderungen an einen befreienden KA wird in § 264b Nr. 2 auf § 264 Abs. 3 Satz 1 Nr. 3 verwiesen. Der befreiende KA und Konzernlagebericht muss nach den für das MU geltenden Rechtsvorschriften sowie im Einklang mit der – jeweils aktuellen Fassung der – Bilanz-R aufgestellt und offengelegt werden. Entsprechend gilt für dessen AP das Erfordernis des Einklangs mit der AP-R 2006/43/EG (ABl. EU, L 157/87ff. vom 09.06.2006, ABl. EU, L 158/196ff. vom 27.05.2014) (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 264 HGB, Rn. 191; HdR-E, HGB § 264, Rn. 71). Vergleichbare Regelungen finden sich in § 291 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 im Hinblick auf einen KA, der die potenzielle Befreiung eines MU auf einer niedrigeren Konzernstufe von der Aufstellung eines eigenen KA (Teil-KA) regelt (vgl. auch Beck Bil-Komm. (2022), § 291 HGB, Rn. 15ff.; grundlegend sodann Küting, DB 2012, S. 1049ff., m. w. N.). Das Einklangerfordernis ist bei der Aufstellung eines befreienden KA durch das MU einer PersG i. S. d. § 264a grds. erfüllt. Schließlich hat dieses aufgrund seines durch § 264b Nr. 1 lit. b) geforderten Sitzes in einem EU-Mitgliedstaat oder EWR-Vertragsstaat die EU-R zu beachten. Eine Einklangprüfung ist insoweit nur erforderlich im Falle von MU in einem EU-Mitgliedstaat oder EWR-Vertragsstaat, welcher die Bilanz-R und/oder die AP-R nicht in nationales Recht umgesetzt hat. Auch bei MU in einer Rechtsform, die nicht von der Bilanz-R erfasst ist und deren Konzern-RL damit nicht den Vorgaben der Bilanz-R folgen muss, ist der Einklang zu prüfen. Dieser Fall wäre bspw. in Deutschland bei einer OHG oder KG anzutreffen, für deren RL das PublG gilt.

Rn. 18

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

KA, die gemäß § 315e unter Beachtung der anerkannten IFRS aufgestellt wurden, erfüllen ebenfalls die Voraussetzungen des Einklangerfordernisses (vgl. BT-Drs. 18/5256, S. 80f.).

Rn. 19

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

Wird der KA und Konzernlagebericht von einem persönlich haftenden Gesellschafter mit Sitz in einem Drittstaat erstellt, müssen (auch) die dort anzuwendenden RL-Vorschriften im Einklang mit der Bilanz-R stehen. Es gelten demnach dieselben Anforderungen an den Einklang der RL-Vorschriften wie im Falle einer befreienden Wirkung von KA aus Drittstaaten (vgl. § 292). Danach erfüllen KA nach EU-IFRS das Einklangerfordernis genauso wie KA nach Full-IFRS oder den RL-Vorschriften der USA, Japans, Kanadas, der Volksrepublik China oder Südkoreas (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 264b HGB, Rn. 60; WP-HB (2023), Rn. F 1477). Für die Erfüllung des Einklangerfordernisses ist entscheidend, dass der nach den einschlägigen nationalen Vorschriften aufgestellte KA (mitsamt Lagebericht) den Zweck der Bilanz-R erfüllt, d. h. ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der VFE-Lage eines Konzerns vermittelt. Dabei bezieht sich das Einklangerfordernis nicht allein auf die in Deutschland übliche Auslegung der EU-R, sondern vielmehr auf die Umsetzung und deren anerkannte Anwendung in allen EU-Mitgliedstaaten. Bei der Beurteilung des Einklangs sind deshalb auch all jene Bilanzierungsregeln heranzuziehen, die in anderen europäischen Ländern als mit den EU-R im Einklang stehend angewandt werden, auch wenn diese nicht unbedingt den deutschen handelsrechtlichen Vorschriften entsprechen (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 264b HGB, Rn. 59).

Rn. 20

Stand: EL 40 – ET: 09/2023

Der befreiende KA und Konzernlagebericht müssen von einem AP nach den Rechtsvorschriften des Landes, in dem das den KA aufstellende UN seinen Sitz hat, und im Einklang mit der AP-R geprüft worden sein. Der AP muss i. S. d. Art. 3 der AP-R zu Pflichtprüfungen zugelassen sein. Diese Voraussetzung gilt vollumfänglich für den Fall einer nach der Bilanz-R vorgeschriebenen Pflichtprüfung von KA. Aber auch eine freiwillige, den Anforderungen der AP-R genügende Prüfung ist zur Inanspruchnahme der Erleichterungen ausreichend (vgl. ADS (2001), § 264b, Rn. 28). Im Falle eines durch einen persönlich haftenden Gesellschafter in einem Drittstaat aufgestellten befreienden KA muss der AP mindestens gleichwertige Voraussetzungen erfüllen (vgl. Beck Bil-Komm. (2022), § 264b HGB, Rn. 61; WP-HB (2023), Rn. F 1477). Zudem bedarf es hinsichtlich des in § 264b Nr. 2 verankerten Verweises auf § 264 Abs. 3 Satz 1 Nr. 3 einer teleologischen Reduktion dergestalt, als es zu bedenken gilt, dass in diesen Fällen vielfach keine Pflicht zur Prüfung eines befreienden Konzernlageberichts existiert. Ebenso wie im Kontext des § 292 Abs. 1 Nr. 3 sollte daher (auch) § 264b Nr. 2 mit Oser/Ollinger (DB 2017, S. 2045 (2047)) dahingehend ergänzt werden, als ein von einem in einem Drittstaat domizilierenden persönlich haftenden Gesellschafter aufgestellter befreiender Konzernlagebericht nicht geprüft zu werden braucht (vgl. auch Beck-HdR, B110 (2022), Rn. 142). Hinsichtlich der zugrunde gelegten Prüfungsgrundsätze erfüllen die ISA prinzipiell das Erfordernis der Gleichwertigkeit (vgl. WP-HB (2023), Rn. F 1477). Die Prüfung ...