IV. Exkurs: Eigenkapital

1. Überblick

Rn. 27

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Die Pflicht zur hinreichenden Aufgliederung der Bilanz nach § 247 Abs. 1 erfordert grds. eine Aufgliederung des EK. Das gesetzlich nicht definierte buchmäßige EK ergibt sich am BilSt als Saldo in der Bilanz, nachdem AV und UV sowie Schulden und RAP zutreffend angesetzt und bewertet worden sind. Dabei handelt es sich – insbesondere angesichts der Voraushaftung des EK – um eine für die internen und externen RL-Adressaten bedeutsame Größe. Allerdings entspricht das buchmäßige EK nicht dem effektiven oder tatsächlichen EK, das zusätzlich die stillen Reserven umfasst und um stille Lasten gemindert ist.

Rn. 28

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Das Gesetz gibt – vorbehaltlich rechtsform- oder wirtschaftszweigspezifischer Regelungen – nur Mindestgliederungsschemata für das buchmäßige EK von KapG (vgl. § 266 Abs. 3 A. i. V. m. § 272) und diesen gleichgestellte UN (vgl. § 264c) vor. Hier wird zwischen vier (vgl. § 264c) bzw. fünf (vgl. § 266 Abs. 3) Kategorien unterschieden (vgl. hierzu nur HdR-E, HGB § 266, Rn. 110ff.; HdR-E, HGB § 272, Rn. 1ff.; HdR-E, HGB § 264c, Rn. 8ff., wobei kleine KapG ihre Gewinnrücklagen nicht aufgliedern müssen):

KapG	Haftungsbeschränkte PersG
Gezeichnetes Kap. Kap.-Rücklage (vgl. aber HdR-E, HGB § 247, Rn. 40) Rücklagen Gewinnvortrag/Verlustvortrag Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag	Kap.-Anteile Rücklagen Gewinnvortrag/Verlustvortrag Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag

Übersicht: Mindestgliederungsschemata für das buchmäßige EK von KapG sowie PersG i. S. d. § 264a

Rn. 29

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Die nicht von § 264a erfassten haftungsbeschränkten Nicht-KapG können sich bei ihrer Aufgliederung an vorstehender Systematik orientieren. Für sie sind die Regelungen in § 264c als allg. Grundsätze der EK-Aufgliederung interpretierbar (vgl. so wohl auch HdR-E, Kap. 5, Rn. 26ff.; HdR-E, HGB § 264c, Rn. 8ff.). Zwar gilt für nach dem PublG RL-pflichtige UN, dass im Zuge der Offenlegung alle EK-Konten zu einem Posten zusammengefasst werden dürfen (vgl. § 9 Abs. 3 PublG; Beck Bil-Komm. (2020), § 264c HGB, Rn. 95). Dies ist jedoch allein eine Offenlegungserleichterung und genügt nach hier vertretener Ansicht nicht für die Ableitung einer Aufstellungserleichterung für Nicht-KapG. Es bleibt also auch hier dabei, dass das Mindestgliederungsschema für Nicht-KapG den Vorgaben für kleine KapG – hier unter Berücksichtigung der in § 264c geregelten Gliederungsposten – entspricht (vgl. mit a. A. Haufe HGB-Komm. (2021), § 247, Rn. 94, wonach eine Trennung der Kap.-Anteile von persönlich haftenden Gesellschaftern und Kommanditisten gefordert wird). Dies bedeutet jedoch auch, dass eine Saldierung von positiven und negativen Kap.-Anteilen über die Anteile unterschiedlicher Gesellschafter hinweg zulässig ist.

2. Ausweis des Eigenkapitals beim Einzelkaufmann

Rn. 30

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Unbeschadet der nachfolgenden Ausführungen zu einer möglichen Untergliederung des EK, müssen Einzelkaufleute und andere Nicht-KapG bei der Offenlegung ihrer HB das EK nur in einem Posten ohne Untergliederung ausweisen (vgl. HdR-E, HGB § 247, Rn. 29).

Bei analoger Anwendung der EK-Gliederungsnormen auf Einzelkaufleute ist das Augenmerk auf die bestehenden Rechtsformunterschiede sowie die gesellschaftsvertraglichen Regelungen zu richten. Rechtsformunterschiede zeigen sich zwischen Einzelkaufleuten und Nicht-KapG etwa dergestalt, dass

• das EK nur aus einem (variablen) Kap.-Anteil besteht und
• Einzelkaufleute keine Forderungen oder Verbindlichkeiten (wie ausstehende Einlagen) gegenüber sich selbst haben können (vgl. ADS (1998), § 247, Rn. 58).

Rn. 31

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Aufgrund der Personenidentität von UN und Kaufmann kann es im Abschluss des Einzelkaufmanns nicht nur keine "Ausstehende Einlage", sondern auch kein "Gezeichnetes Kap." oder "Kap.-Rücklage" geben. Ggf. kann eine Gewinnrücklage ausgewiesen werden, die aus dem versteuerten Gewinn zu bilden ist (vgl. ADS (1998), § 247, Rn. 74).

Rn. 32

Stand: EL 35 – ET: 03/2022

Eine über den Kap.-Anteil des Einzelkaufmanns hinausgehende Untergliederung ist im Abschluss eines Einzelkaufmanns nicht geboten. Allenfalls erscheint die freiwillige Darstellung der Entwicklung des Kap.-Anteils sinnvoll. Dabei sind in Abhängigkeit der beabsichtigten Informationspolitik z. B. folgende Darstellungsweisen vorstellbar (vgl. ADS (1998), § 247, Rn. 75; HdR-E (1995), HGB § 247, Rn. 100):

Alternative (1)		Einlagen, netto
	+	(evtl. Gewinnrücklagen)

Der Posten "Einlagen, netto" umfasst alle Einlagen abzgl. der Entnahmen und Verluste zzgl. der Gewinne nach einer evtl. Rücklagenbildung bzw. -auflösung. Hierbei ist der Periodenerfolg nicht aus der Bilanz ersichtlich.

Alternative (2)		Einlagen
	+	Bilanzgewinn/Bilanzverlust

Der Posten "Einlagen" berechnet sich als Summe der Einlagen abzgl. der nicht aus dem Jahresergebnis erfolgten Entnahmen. Der Bilanzgewinn/Bilanzverlust ergibt sich dann als Summe der Jahresergebnisse abzgl. der Entnahmen daraus.

Alternative (3)		Einlagen
	+	(evtl. Gewinnrücklagen)
	+/–	Gewinnvortrag/Verlustvortrag
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