Dr. Alfred Simlacher, Dr. Stephan Vossel
Rn. 560
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
Nachstehend wird eine Auswahl an Umstrukturierungsformen außerhalb des UmwG behandelt. Im Mittelpunkt stehen somit Gestaltungsmöglichkeiten, bestehende Anteilseignerstrukturen durch gesellschaftsrechtliche Maßnahmen einer gewünschten Zielstruktur zuzuführen.
1. Anwachsung
Rn. 561
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
Durch Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters einer PersG wächst dem verbleibenden Gesellschafter der Anteil des austretenden Gesellschafters am Gesamthandsvermögen im Wege einer Gesamtrechtsnachfolge an (vgl. § 712a Abs. 1 Satz 1 BGB i. V. m. §§ 105 Abs. 3, 161 Abs. 2 bzw. § 1 Abs. 4 PartGG).
Rn. 562
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
Sofern der ausscheidende Gesellschafter am Kap. der PersG beteiligt war und einen Abfindungsanspruch hat, verwirklicht dieser einen steuerlichen Veräußerungstatbestand (vgl. Pagel/Tetzlaff, StuB 2013, S. 451 (452)). In Höhe von dessen Anteil kommt es insoweit zu einer Besteuerung der aufgedeckten stillen Reserven. Verzichtet dieser (z. B. in Konzernstrukturen) auf eine Gegenleistung, liegt ein unentgeltlicher Übertragungsvorgang nach § 6 Abs. 3 EStG vor.
Ist der ausscheidende Gesellschafter nicht am Kap. beteiligt, ist die Verwirklichung eines steuerlichen Veräußerungstatbestands ausgeschlossen und es kommt zu keiner ertragsteuerlichen Gewinnrealisierung. Bei Realisierung eines Veräußerungsgeschäfts liegt spiegelbildlich beim verbleibenden Gesellschafter ein Anschaffungsvorgang vor.
Rn. 563
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
Im Gegensatz zu Umwandlungsvorgängen bleiben vortragsfähige Sachverhalte wie Verlust-, Zins- und EBITDA-Vorträge insoweit bestehen, als der verbleibende Gesellschafter schon bisher am Gesamthandsvermögen beteiligt war und sich insoweit nichts an seiner mitunternehmerischen Stellung ändert (vgl. Beck StB-HB (2020/21), Kap. Q, Rn. 407). Dies gilt auch bei Kettenanwachsungen in mehrstöckigen PersG-Strukturen. Da diese vortragsfähigen Sachverhalte bereits vor der Anwachsung der steuerlichen Sphäre des Mitunternehmers zuzurechnen sind, kommt es zu keinem steuerlichen Rechtsträgerwechsel.
Rn. 564
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Handelsrechtlich handelt es sich bei einer Anwachsung um einen laufenden Geschäftsvorfall, der als solcher in der HB zu erfassen ist. Die untergehende PersG muss keine Schlussbilanz erstellen. Daher besteht keine Notwendigkeit, die für eine Verschmelzung dargestellten Grundsätze für die Schlussbilanzierung analog anzuwenden.
Rn. 565
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Ist eine Anwachsung geplant oder hat sie sich bereits hinreichend konkretisiert, sind in Abweichung zu den Verschmelzungsgrundsätzen latente Steuern auf Verlust- und Zinsvorträge in einem JA vor Wirksamkeit der Anwachsung insoweit anzusetzen, als diese vortragsfähigen Sachverhalte auch nach Vollzug der Anwachsung steuerlich nutzbar sind. Für eine anwachsungsbedingte Ausbuchung beim übertragenden Rechtsträger verbleibt dann kein Raum.
Rn. 566
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
Beim verbleibenden Gesellschafter ist wegen der Ähnlichkeit mit einer Verschmelzung § 24 UmwG analog anzuwenden. Die Ausführungen unter HdR-E, HGB § 274, Rn. 500ff., gelten entsprechend. Wird infolge der Anwachsung ein Veräußerungs- und Anschaffungstatbestand verwirklicht und resultiert hieraus eine Veränderung von bestehenden oder das Entstehen von neuen temporären Differenzen, sind die hierauf zu bildenden latenten Steuern erfolgsneutral zu erfassen, wenn die Anwachsung – in Anlehnung an die Grundsätze des § 24 UmwG – insgesamt erfolgsneutral erfasst wird. Werden die Grundsätze der Buchwertverknüpfung analog angewendet, sind latente Steuern auf das anwachsende Vermögen erfolgswirksam zu erfassen.
Rn. 567–569
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
vorläufig frei
2. Sacheinlagen
a) Bilanzierung bei der Gesellschaft
Rn. 570
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
Die bilanzielle Erfassung eines durch den Gesellschafter gewährten Vermögensvorteils im JA der empfangenden Gesellschaft setzt einen einlagefähigen VG voraus. Zum einen erfüllen Bareinlagen unzweifelhaft die Aktivierungskriterien. Zudem werden sie im handels- und steuerrechtlichen JA dem Grunde und der Höhe nach grds. im Gleichlauf angesetzt. Somit entstehen keine temporären Differenzen, die einer Steuerlatenzierung zugänglich wären.
Rn. 571
Stand: EL 44 – ET: 12/2024
Als Sacheinlagen kommen einzelne VG und Sachgesamtheiten in Betracht. Diese werden nachfolgend untersucht. Offene Einlagen stellen eine auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhende Leistung des Gesellschafters unter Gewährung einer Gegenleistung (Gewährung von Gesellschaftsrechten) dar. Dieses Verständnis gilt übereinstimmend im Handels- und Steuerrecht, so dass offene Einlagen in beiden Rechtskreisen dem Grunde nach einheitlich behandelt werden. Die Terminologie "verdeckte Einlage" entstammt einem steuerlichen Begriffsverständnis und bildet eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Leistung ohne Gegenleistung ab (vgl. Vossel (2012), S. 234). Vielfach handelt es sich um Transaktionen zwischen Gesellschafter und Gesellschaft, die auf einer schuldrechtlichen Vereinbarung beruhen. Zudem...