Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabschluss, HGB § 332 Verletzung der Berichtspflicht

A Normzweck

Rn. 1

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

§ 332 sanktioniert etwaiges Fehlverhalten des gesetzlichen AP bei den schriftlichen Ergebnissen seiner gesetzlich vorgeschriebenen AP, nämlich im Prüfungsbericht (vgl. § 321) und BV (vgl. § 322). Während der BV (externes Berichtsinstrument) nach § 322 in verkürzter Form der Öffentlichkeit das Prüfungsergebnis zusammenfasst, hat der Prüfungsbericht (internes Berichtsinstrument) die Funktion, den maßgeblichen Organen betreffender Gesellschaft das Prüfungsergebnis näher zu erläutern (vgl. ADS (1995), § 321, Rn. 19). Bezüglich der "verkürzten Form" den BV betreffend sei hier lediglich der Vollständigkeit halber angemerkt, dass dieser infolge der Anforderungen der AP-VO (EU) Nr. 537/2014 (ABl. EU, L 158/77ff. vom 27.05.2014) und der damit einhergegangenen Änderungen in den internationalen (vgl. ISA 700, 701, 705 und 706 (2015)) sowie nationalen Prüfungsstandards (vgl. IDW PS 400, 401, 405 und 406 (2017)) eine grundlegende Änderung erfuhr. Der bisherige kurze und standardisierte BV, das sog. Formeltestat, wurde um weitergehende Detailerläuterungen ergänzt, mit der Folge, dass BV derweil einen deutlich größeren Umfang aufweisen (dürften). Er soll den gleichen strafrechtlichen Schutz genießen wie der nicht an die Öffentlichkeit gerichtete Prüfungsbericht (vgl. BT-Drs. 10/317, S. 101). Da die Vorschriften zum Prüfungsbericht sowie BV ausschließlich in den §§ 321f. geregelt sind, befindet sich auch die Strafvorschrift im HGB. § 332 betrifft nur die nach HGB vorgeschriebenen AP. § 403 AktG hat in diesem (Sanktions-)Zusammenhang nur noch Bedeutung für die in § 332 nicht genannten besonderen Prüfungen des AktG, wie z. B. Gründungs- und Sonderprüfungen. § 332 verdrängt insoweit § 403 AktG in seinem Anwendungsbereich, ist diesem gegenüber lex specialis.

Rn. 2

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Neben dem JA, Lagebericht, KA und Konzernlagebericht erstreckt sich die Norm des § 332 auch auf die Prüfung eines etwaigen EA nach § 325 Abs. 2a sowie eines Zwischenabschlusses (vgl. § 340a Abs. 3) und Konzernzwischenabschlusses (vgl. § 340i Abs. 4) von Kreditinstituten (vgl. § 332 Abs. 1).

Rn. 3

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Geschütztes Rechtsgut der Vorschrift des § 332 ist das Vertrauen in den Prüfungsbericht und BV sowie in die Richtigkeit und Vollständigkeit dieser Angaben. Der Schutzbereich bezieht sich dabei auf die AN betreffender Gesellschaft, ihre Aktionäre, die Gesellschaftsgläubiger und Dritte, die mit der Gesellschaft in rechtlichen und wirtschaftlichen Beziehungen stehen, sowie auf zukünftige Aktionäre und solche, die rechtliche Beziehungen mit der Gesellschaft aufnehmen wollen; ob darüber hinaus ein eigenständiges Schutzinteresse der Gesellschaft selbst anerkannt werden sollte und wie dieses Interesse konkret aussieht, ist bislang noch ungeklärt (vgl. Heymann (2020), § 332 HGB, Rn. 4, m. w. N.). Die Vorschrift ist damit zugleich Schutzgesetz i. S. d. § 823 Abs. 2 BGB.

B. Tathandlungen

Rn. 4

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Strafbar ist ein unrichtiger, vom AP oder Gehilfen eines AP erstatteter Bericht ebenso wie das Verschweigen von erheblichen Umständen im erstatteten Bericht oder die Erteilung eines inhaltlich unrichtigen BV (vgl. § 332 Abs. 1; zum Täterkreis HdR-E, HGB § 332, Rn. 15ff.).

I. Unrichtiger Prüfungsbericht

Rn. 5

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Der AP muss über das Ergebnis der Prüfung schriftlich berichten (vgl. § 321 Abs. 1). Die Strafbarkeit aus § 332 bezieht sich daher ausschließlich auf den schriftlichen Prüfungsbericht, jedwede mündliche Äußerung ist von § 332 nicht erfasst (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 332 HGB, Rn. 9). Was der Prüfungsbericht zum Gegenstand haben muss und in welchem Umfang die Prüfung zu erfolgen hat, ergibt sich aus § 317. Der gesetzlich vorgeschriebene Inhalt des Berichts ergibt sich aus § 321 Abs. 1 Satz 2f. sowie Abs. 2.

Rn. 6

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Für die Strafbarkeit nach § 332 muss ein unrichtiger Bericht vorliegen. Dieses Merkmal bezieht sich allein auf das Ergebnis der Prüfung, nicht auch auf den Gegenstand der Prüfung. Unrichtig ist ein Prüfungsbericht stets dann, wenn er von dem abweicht, was der Prüfer festgestellt hat. Unerheblich in diesem Zusammenhang ist, ob das ermittelte Prüfungsergebnis objektiv richtig ist. Entscheidend ist, ob das Ergebnis der Prüfung mit dem Inhalt des vorgelegten Prüfungsberichts übereinstimmt oder nicht.

Rn. 7

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§ 332 sanktioniert grds. das vorsätzliche Entstellen der festgestellten Tatsachen durch den Prüfer im Abschlussbericht (vgl. aber HdR-E, HGB § 332, Rn. 22f.). Relevant ist nur die Änderung, für die das Eingreifen des Prüfers bei der Erstellung des Berichts ursächlich ist. Die Vorschrift beabsichtigt, zu gewährleisten, dass der AP "ehrlich" das berichtet, was er festgestellt hat (Beck Bil-Komm. (2020), § 332 HGB, Rn. 11). Der Prüfungsbericht muss daher bei dieser Strafvorschrift nicht mit der Wirklichkeit, sondern lediglich mit den eigenen Feststellungen des Prüfers übereinstimmen.

Rn. 8

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Relevante Abweichungen können sich dabei...