Kapitel 14: Konzernabschluss – Tochterunternehmen / I. § 308a HGB

Tz. 571

§ 308a Umrechnung von auf fremde Währung lautenden Abschlüssen

Die Aktiv- und Passivposten einer auf fremde Währung lautenden Bilanz sind, mit Ausnahme des Eigenkapitals, das zum historischen Kurs in Euro umzurechnen ist, zum Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag in Euro umzurechnen. Die Posten der Gewinn- und Verlustrechnung sind zum Durchschnittskurs in Euro umzurechnen. Eine sich ergebende Umrechnungsdifferenz ist innerhalb des Konzerneigenkapitals nach den Rücklagen unter dem Posten "Eigenkapitaldifferenz aus Währungsumrechnung" auszuweisen. Bei teilweisem oder vollständigem Ausscheiden des Tochterunternehmens ist der Posten in entsprechender Höhe erfolgswirksam aufzulösen.

1. Einleitung

a) Überblick

Tz. 572

Gem. § 294 Abs. 1 HGB ist der handelsrechtliche Konzernabschluss unter Berücksichtigung des sog. Weltabschlussprinzips aufzustellen. Dem folgend sind neben dem Mutterunternehmen sämtliche in- und ausländische Tochter-, Gemeinschafts- und assoziierte Unternehmen – sofern nicht von den Befreiungsmöglichkeiten nach § 296 HGB Gebrauch gemacht wird – in den Konzernabschluss einzubeziehen. Da gem. § 244 HGB i. V. m. § 298 Abs. 1 HGB der Euro als Konzernwährung festlegt wird, ergeben sich für den Konzernabschluss folgende Erfordernisse:^[780]

• Umrechnung sämtlicher in den Jahresabschlüssen der in- und ausländischen Konzernunternehmen auf Fremdwährung lautenden Posten. Zusätzlich sind auch die auf Fremdwährung lautenden Teilabschlüsse ausländischer Betriebsstätten entsprechend umzurechnen.
• Umrechnung sämtlicher auf Fremdwährung lautender Jahresabschlüsse der in den Konzernabschluss einbezogenen ausländischen Unternehmen.

Während erstgenanntes Erfordernis im Kontext der Einzelabschlusserstellung besteht, ist die Umrechnung auf Fremdwährung lautender Jahresabschlüsse von in den Konzernabschluss einbezogenen Unternehmen als Bestandteil der Konzernrechnungslegung zu verstehen.

Tz. 573

Durch § 308a HGB schreibt der Gesetzgeber die Anwendung der modifizierten Stichtagskursmethode vor. Nicht zulässig ist demnach das der internationalen Rechnungslegung folgende Konzept der funktionalen Währung.^[781]

[780] Senger/Brune, in: MüKo-BilR, § 308a HGB Rn. 1 f.

[781] Grottel/Leistner, in: BeckBilKo, § 308a HGB Rn. 2. Weiterführend hierzu Hoffmann/Lüdenbach, HGB, § 308a HGB Rn. 7–12.

b) Entstehungsgeschichte

Tz. 574

§ 308a HGB wurde im Rahmen des BilMoG in das Handelsrecht aufgenommen. Vor Inkrafttreten des BilMoG beinhaltete das HGB für die Konzernrechnungslegung keine expliziten Vorgaben zur Vorgehensweise im Rahmen dieser Umrechnung.

c) Geltungsbereich

aa) Sachlicher Geltungsbereich

Tz. 575

Der Anwendungsbereich des § 308a HGB erstreckt sich auf die Umrechnung der auf Fremdwährung lautenden Abschlüsse von voll und quotal konsolidierten Unternehmen, aber auch von den nach der Equity-Methode einbezogenen Unternehmen. Für die Umrechnung der auf Fremdwährung lautenden Abschlüsse aus Hochinflationsländern bestehen hingegen Sonderregelungen, d. h. die Bestimmungen des § 308a HGB finden keine Anwendung.^[782]

§ 308a HGB gilt aufgrund des Verweises in § 13 Abs. 2 Satz 1 PublG auch für die Konzernabschlüsse der nach den Bestimmungen des PublG konzernrechnungslegungspflichtigen Unternehmen. Durch die Verweise nach § 340i Abs. 1 Satz 1 HGB und nach § 341j Abs. 1 Satz 1 HGB ist § 308a HGB auch für Konzernabschlüsse von Kreditinstituten sowie Versicherungsunternehmen einschlägig.

[782] Strickmann, in: Bertram u. a., HGB, § 308a HGB Rn. 4.

bb) Zeitlicher Geltungsbereich

Tz. 576

Der durch das BilMoG 2009 neu eingeführte § 308a HGB ist zwingend auf Geschäftsjahre anzuwenden, die nach dem 31.12.2009 beginnen (Art. 66 Abs. 3 Satz 1 EGHGB). Wahlweise war bereits eine Anwendung auf Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2008 begannen, möglich.

d) Rechtspolitische Diskussion und Entwicklungsperspektiven

Tz. 577

§ 308a HGB verfolgt den Zweck, die Umrechnung von auf ausländische Währung lautenden Abschlüssen für Zwecke der Aufstellung handelsrechtlicher Konzernabschlüsse zu vereinfachen und zu vereinheitlichen.^[783] Bis zum Inkrafttreten des BilMoG bestand auf handelsrechtlicher Ebene eine Regelungslücke zur Umrechnung der auf Fremdwährung lautenden Abschlüsse von voll und quotal konsolidierten Unternehmen sowie den nach der Equity-Methode einbezogenen Unternehmen. Geschlossen wurde diese Regelungslücke insbesondere durch den die Währungsumrechnung aufgreifenden DRS 14, der im Juni 2004 vom BMJ bekannt gemacht wurde.^[784]

[783] Vgl. BT-Drucks. 16/10067, 83.

[784] Strickmann, in: Bertram u. a., HGB, § 308a HGB Rn. 2.

2. Erläuterung

a) Umrechnung der Bilanz (Satz 1)

Tz. 578

Nach dem Wortlaut des § 308a Satz 1 HGB sind die Aktiv- und Passivposten einer auf fremde Währung lautenden Bilanz – mit Ausnahme des zum historischen Kurs in Euro umzurechnenden Eigenkapitals – zum Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag in Euro umzurechnen.

Im Einzelnen gilt für die Umrechnung von Bilanzposten der Tochter-, Gemeinschafts- und assoziierten Unternehmen somit Folgendes:^[785]

• Umrechnung sämtlicher Vermögensgegenstände, Schulden sowie Abgrenzungs- und Sonderposten zum Stichtagskurs
• Fortführung des Eigenkapitals mit den jeweiligen Einstands- bzw. historischen Kursen
• Umrechnung des Jahresüberschusses mit Du...