3.1 Steuerfreier Höchstbetrag
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung bleiben bis zu 8 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) steuerfrei. In 2024 sind daher Zuwendungen an die begünstigten Versorgungseinrichtungen unabhängig vom tatsächlichen Arbeitsentgelt bis zu 7.248 EUR steuerfrei (8 % von 90.600 EUR). Maßgebend ist immer die im jeweiligen Kalenderjahr geltende Beitragsbemessungsgrenze (West), also auch bei einer Beschäftigung in den neuen Bundesländern oder in Berlin Ost.
Steuerbefreiung für Beiträge an einen Pensionsfonds
Ein Arbeitgeber leistet seit 2003 für einen Arbeitnehmer monatliche Zuwendungen von 450 EUR (5.400 EUR/Jahr) in einen Pensionsfonds.
Ergebnis: Die Zuwendungen bleiben im Kalenderjahr 2024 in vollem Umfang steuerfrei (max. 7.248 EUR).
Wegfall des zusätzlichen Höchstbetrags von 1.800 EUR
Bis 2017 war für jede einzelne Versorgungszusage des Arbeitgebers zu beurteilen, ob diese als Altzusage (bei Zusagen vor dem 1.1.2005) oder als Neuzusage (bei Zusagen nach dem 31.12.2004) einzuordnen war. Lediglich für Neuzusagen wurde neben dem steuerfreien Volumen von damals 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) der zusätzliche Höchstbetrag von 1.800 EUR gewährt. Bereits seit 2018 ist diese Differenzierung nicht mehr erforderlich. Es gilt einheitlich ein steuerfreies Volumen von 8 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West). Der zusätzliche steuerfreie Höchstbetrag von 1.800 EUR, der nach der Rechtslage bis 2017 bei Neuzusagen gewährt wurde, ist seit 2018 ersatzlos entfallen.
Die den steuerfreien Höchstbetrag (ggf. nach Anrechnung von pauschalierten Beiträgen) übersteigenden Arbeitgeberbeiträge unterliegen beim Arbeitnehmer dem persönlichen Lohnsteuerabzug nach den ELStAM. Für diese Beiträge kommt eine Förderung durch Altersvorsorgezulage bzw. zusätzlichen Sonderausgabenabzug in Betracht.
3.1.1 Jahresfreibetrag
Das steuerfreie Volumen von 7.248 EUR ist ein Jahresfreibetrag, der auch dann in vollem Umfang beansprucht werden kann, wenn das Dienstverhältnis nicht während des ganzen Kalenderjahres besteht oder Beiträge nur während eines Teils des Kalenderjahres geleistet werden. Bei einem Arbeitgeberwechsel kann der steuerfreie Höchstbetrag erneut in Anspruch genommen werden, auch wenn er in einem vorangegangenen Dienstverhältnis bereits ausgeschöpft wurde. Die mehrfache Inanspruchnahme des steuerfreien Volumens ist dagegen ausgeschlossen, wenn ein Arbeitnehmer beim selben Arbeitgeber innerhalb eines Kalenderjahres mehrmals für kürzere Zeiträume nacheinander jeweils in einem neuen Dienstverhältnis steht.
Freibetrag bei Betriebsübergang und Gesamtrechtsnachfolge
In den Fällen der Gesamtrechtsnachfolge und des Betriebsübergangs nach § 613a BGB wird das Dienstverhältnis fortgesetzt. Ein Arbeitgeberwechsel liegt nicht vor, sodass der Freibetrag von 7.248 EUR nicht mehrfach im gleichen Kalenderjahr in Anspruch genommen werden kann.
Verteilung auf monatliche Teilbeträge
Werden die Beiträge für die betriebliche Altersversorgung monatlich geleistet, kann das steuerfreie Volumen in gleichmäßige monatliche Teilbeträge (1/12 v. 7.248 EUR = 604 EUR/Monat) aufgeteilt werden. Stellt sich jedoch vor Ablauf des Kalenderjahres heraus (z. B. bei unterjähriger Beendigung des Dienstverhältnisses), dass die Steuerbefreiung im Rahmen der monatlichen Teilbeträge nicht in vollem Umfang genutzt wurde, ist eine ggf. vorgenommene Besteuerung der Beiträge – spätestens bis zur Übermittlung der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung – rückgängig zu machen oder der monatliche Teilbetrag künftig so zu bemessen, dass der Höchstbetrag noch ausgeschöpft wird.
Steuerbefreiung im Lohnsteuerabzugsverfahren
Ein Arbeitgeber entrichtet für einen Arbeitnehmer monatliche Beiträge von 700 EUR an einen Pensionsfonds.
Ergebnis: Die Beiträge sind i. H. v. 7.248 EUR steuerfrei. Der Arbeitgeber kann die Beiträge von Januar bis Oktober jeweils steuerfrei leisten. Der Beitrag im November bleibt i. H. v. 248 EUR steuerfrei, 452 EUR unterliegen beim Arbeitnehmer der Besteuerung nach den ELStAM. Im Dezember sind 700 EUR steuerpflichtiger Arbeitslohn (en bloc). Alternativ kann der Arbeitgeber jedoch auch während des ganzen Kalenderjahres monatlich 604 EUR (1/12 von 7.248 EUR) steuerfrei gewähren und 96 EUR dem Lohnsteuerabzug unterwerfen (pro rata).
3.1.2 Anrechnung von pauschalierten Beiträgen auf steuerfreien Höchstbetrag
Das steuerfreie Volumen von 7.248 EUR mindert sich um Zuwendungen an kapitalgedeckte Pensionskassen und Beiträge für Direktversicherungen, die tatsächlich nach § 40b EStG a. F. pauschal mit 20 % besteuert werden.
Die Anwendung der Pauschalbesteuerung ist nicht erst nach Übersteigen des steuerfreien Höchstbetrags von 8 % möglich, sondern pauschalierte Arbeitgeberbeiträge sind stets auf das maximal steuerfreie Volumen anzurechnen.