Der Gesellschafter-Geschäftsführer einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) ist steuerrechtlich Arbeitnehmer, wenn mit der GmbH ein klarer und eindeutiger, im Voraus geschlossener Dienstvertrag vorliegt. Dabei ist die Entscheidung des Sozialversicherungsträgers über die Sozialversicherungspflicht des Beschäftigungsverhältnisses für die steuerrechtliche Beurteilung der Sozialversicherungsbeiträge regelmäßig zu übernehmen. Die Frage, ob für den GmbH-Geschäftsführer Sozialversicherungspflicht besteht, ist anhand der Vorschriften der §§ 2 und 7 SGB IV zu beantworten. Für Gesellschafter-Geschäftsführer, die nach dem 31.12.2004 eine Beschäftigung bei der GmbH aufgenommen haben, muss ein obligatorisches Statusfeststellungsverfahren durchgeführt werden.
Nur Minderheitenrechte von sozialversicherungsrechtlicher Bedeutung
Geschäftsführer, die nicht mehrheitlich an der GmbH beteiligt sind, müssen die geänderte Rechtsprechung des BSG zu einer möglichen Befreiung von der gesetzlichen Sozialversicherungspflicht beachten. Nur im Gesellschaftsvertrag geregelte Minderheitenrechte (Sperrminorität) haben sozialversicherungsrechtliche Bedeutung.
3.1.1 Wirksamkeit des Dienstvertrags
Für die steuerliche Anerkennung eines Dienstvertrags ist Voraussetzung, dass der Vertrag zivilrechtlich wirksam ist. Daher muss i. d. R. das Selbstkontrahierungsverbot des § 181 BGB beachtet werden. Sofern der Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH Verträge mit der GmbH abschließen will, muss er sich durch die Gesellschafterversammlung eine Befreiung vom Selbstkontrahierungsverbot erteilen lassen, soweit dies nicht in der Satzung geregelt ist. Der Gesellschafterbeschluss muss im Handelsregister eingetragen sein.
Der Geschäftsführer einer GmbH ist ohne ausdrückliches Einverständnis der Gesellschafter nicht berechtigt, seine Ansprüche aus dem Anstellungsvertrag durch die Bestellung einer Sicherheit (notarielles Schuldanerkenntnis) zulasten der GmbH abzusichern, auch wenn er vom Verbot des Selbstkontrahierens befreit wurde.
3.1.2 Rückwirkungsverbot bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern
Bei beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern ist steuerlich außerdem unbedingt das Rückwirkungsverbot zu beachten. Zwischen GmbH und beherrschendem Gesellschafter-Geschäftsführer können in keinem Fall Verträge (z. B. Dienstverträge) mit Rückwirkung abgeschlossen werden, denn diese werden steuerrechtlich nicht anerkannt und führen bezüglich der Leistungen bei der GmbH zu verdeckten Gewinnausschüttungen (vGA). Das Rückwirkungsverbot gilt auch für
- nachträgliche Lohnerhöhungen,
- die Zahlung von Weihnachts- oder Urlaubsgeld oder
- Tantiemezahlungen bzw.
- bei privater Nutzung eines Dienstwagens ohne entsprechende Vereinbarung.
Eine verdeckte Gewinnausschüttung kann beispielsweise bei nicht kostendeckender Vermietung eines Einfamilienhauses an den Gesellschafter-Geschäftsführer vorliegen.
Die Vereinbarung zwischen einer GmbH und ihrem alleinigen Gesellschafter-Geschäftsführer über die Ansammlung von Wertguthaben auf Zeitwertkonten ist durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und führt zum Ansatz verdeckter Gewinnausschüttungen.
Eine monatlich stark schwankende Vergütung an den Gesellschafter-Geschäftsführer stellt ohne vorherige schriftliche Vereinbarung eine verdeckte Gewinnausschüttung dar.
Faktische Beherrschung ausreichend
Dabei sollte beachtet werden, dass eine Beherrschung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer nicht nur bei einer über 50 %-igen Beteiligung vorliegt, sondern auch dann, wenn er durch eine Stimmrechtsmehrheit (Sperrminorität) oder durch andere Gestaltungen seinen Willen in der GmbH durchsetzen kann (faktische Beherrschung).
Rückgängigmachen einer verdeckten Gewinnausschüttung ist problematisch
Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung können nicht dadurch rückgängig gemacht werden, dass der zur verdeckten Gewinnausschüttung führende Geschäftsvorfall nachträglich wieder aufgehoben wird. Wird der die verdeckte Gewinnausschüttung auslösende Geschäftsvorfall rückgängig gemacht, kommt allenfalls ein (Teil-)Erlass der Steuer oder die Nichtberücksichtigung des die Steuer auslösenden Vorgangs gemäß § 163 Abs. 1 AO in Betracht.
Steuerfreiheit von Zukunftssicherungsleistungen nur bei sozialversicherungspflichtiger Beschäftigung
Die sozialversicherungsrechtliche Beurteilung, ob eine abhängige Beschäftigung und damit Versicherungspflicht vorliegt, hat Auswirkungen auf die Steuerpflicht eventueller Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung.
Nur wenn eine s...