Umlagen sind Aufwendungen des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Beschäftigten i. S. d. Steuerrechts. Sie sind daher lohnsteuerpflichtiger Bezug. Grundlagen für die steuerrechtliche Behandlung der Umlage sind §§ 40 b und 3 Nr. 62 Satz 2 Buchst. c EStG.
Umlagen sind grundsätzlich bis zu einem bestimmten Prozentsatz (2018: bis zu 2 % der Beitragsbemessungsgrenze) steuerfrei (§ 3 Nr. 56 EStG). Soweit sie nicht steuerfrei sind, muss der Arbeitgeber die Umlagen pauschal versteuern (bis zu 92,03 EUR im Bereich des ATV bzw. 89,48 EUR im Bereich ATV-K und Tarifgebiet Ost) bzw. bis zu 1,752 EUR nach § 40 b EStG. Darüber hinaus muss der Beschäftigte die Umlage individuell versteuern.
Eine Steuerfreiheit der Umlage nach § 3 Nr. 56 EStG oder eine Pauschalversteuerung nach § 40 b EStG kann nur in einem ersten Dienstverhältnis erfolgen, also nicht, wenn ein Arbeitsverhältnis z. B. mit Lohnsteuerklasse VI abgerechnet wird. Wird die Steuerklasse VI angewendet, so sind die Umlagen individuell zu versteuern.
5.1.1 Steuerfreie Umlage
Seit dem 1.1.2008 werden Umlagen nach § 3 Nr. 56 EStG schrittweise steuerfrei gestellt. Der Steuerfreibetrag beläuft sich seit 1.1.2020 auf 3 % der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung und steigt im Jahr 2025 bis auf 4 % (2008: 1 %; 2014: 2 %; 2020: 3 %; 2025: 4 %). Auf die steuerfreien Teile der Umlage sind allerdings Beiträge, die bereits nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei sind, anzurechnen. Hierzu gehören insbesondere (Zusatz-)Beiträge zur kapitalgedeckten Zusatzversorgung, sowie Beiträge im Rahmen einer Entgeltumwandlung in eine Pensionskasse oder Direktversicherung. Soweit steuerfreie Beiträge nach § 100 Abs. 6 EStG vorliegen (Förderbetrag für Geringverdiener) mindern diese den steuerfreien Betrag der Umlage nicht. Über den Steuerfreibetrag hinaus gehende Umlagen sind im Rahmen des § 40 b EStG pauschal zu versteuern. Umlagebeträge, die nicht steuerfrei sind und auch nicht pauschal versteuert wurden, sind individuell zu versteuern, erhöhen also das steuerpflichtige Entgelt des Beschäftigten.
Übersteigen im Laufe eines Kalenderjahres die Beiträge nach § 3 Nr. 63 EStG den Grenzwert nach § 3 Nr. 56 EStG, so müssen eventuell steuerfrei belassene Umlagen rückwirkend versteuert werden.
Die Steuerfreiheit gilt nur in einem ersten Dienstverhältnis.
Der Grenzwert nach § 3 Nr. 56 EStG beträgt im
- im Jahr 2021 = 1.556 EUR/213 EUR monatlich
- im Jahr 2022 = 2.538 EUR/211,50/EUR monatlich.
Ein Beschäftigter hat im Jahr 2021 ein Entgelt von 40.000 EUR.
Umlage: 3,75 %, Zusatzbeitrag: 4 %
Die Umlage beträgt somit 1.500 EUR, der Zusatzbeitrag 1.600 EUR.
Die Umlage kann im Jahr 2021 bis maximal 2.556 EUR (§ 3 Nr. 56 EStG) steuerfrei sein.
Von dem steuerfreien Betrag (556 EUR) sind die bereits nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfreien Zusatzbeiträge (1.600 EUR) abzuziehen, so dass von der Umlage 956 EUR (2.556 EUR – 1.600 EUR) steuerfrei sind.
Die Umlage ist somit in einen steuerfreien und einen steuerpflichtigen Teil aufzuteilen.
| Versicherungsabschnitte |
Buchungsschlüssel |
ZV-Entgelt |
Umlage/Beitrag |
Elternzeitbezogene Kinderzahl |
| Beginn |
Ende |
Einzahler |
Versicherungsmerkmal |
Versteuerungsmerkmal |
EUR Cent |
EUR Cent |
|
| 1.1.2021 |
31.12.2021 |
01 |
10 |
10 |
14.506,67 |
544,00 |
|
| 1.1.2021 |
31.12.2021 |
01 |
10 |
11 |
25.493,33 |
956,00 |
|
| 1.1.2021 |
31.12.2021 |
01 |
20 |
01 |
40.000,00 |
1.600 |
|
5.1.1.1 Verteilmodell oder Aufzehrmodell
Die Steuerfreiheit der Umlage kann im Rahmen der Lohnabrechnung sowohl im Wege eines Verteilmodells als auch als sog. Aufzehrmodels berücksichtigt werden.
a) Beim Verteilmodell wird der steuerfreie Betrag in gleichen Monatsraten auf die zur Verfügung stehenden Monate verteilt. Damit sind jeden Monat grundsätzlich die ersten (2.556 : 12 =) 213 EUR (Wert für 2021) der Umlage steuerfrei. Die darüber liegende Umlage ist pauschal bzw. individuell zu versteuern.
b) Beim Aufzehrmodell werden dagegen die tatsächlichen Umlagen in den ersten Monaten solange in voller Höhe steuerfrei gestellt, bis der Freibetrag von 2.556 EUR (Wert für 2021) aufgezehrt ist. Das bedeutet, dass die Umlage in vollem Umfang solange steuerfrei ist, solange der Freibetrag nicht ausgeschöpft ist. Erst nach dem Ausschöpfen des Freibetrages erfolgt die volle Versteuerung der monatlichen Umlage (pauschal und individuell) – in der Regel mit Rückrechnungen in den Vormonaten.
Das Aufzehrmodell kann zu unterschiedlichen Nettogehältern im Laufe eines Jahres führen, da sich die Nettolöhne der Beschäftigten nach dem Ausschöpfen des Freibetrages vermindern können. Im Januar des Folgejahres erhöhen sie sich jeweils wieder, um sich bald darauf wieder zu vermindern. Dies kann zu Rückfragen der Beschäftigten führen. Im Verteilmodell tritt dieses Problem aufgrund der gleichmäßigen Verteilung des steuerfreien Betrages nicht auf.
Im Verteilmodell werden demgegenüber tendenziell mehr Rückrechnungen erforderlich sein, wenn z. B. das Arbeitsverhältnis im Laufe des Jahres unvorhersehbar endet oder eine Entgeltumwandlung beginnt. Rückrechnungen sind aber auch im Aufzehrmodell nicht zu vermeiden.
Sofern das Aufzehrmodell angewe...