Reisekosten / 25 Steuerliche Behandlung der Reisekosten

25.1 Vorbemerkung

Seit dem Jahr 2014 sind die gesetzlichen Regelungen zum steuerlichen Reisekostenrecht mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.2.2013^[1] in Kraft getreten, das das bisherige Verwaltungsrecht ablöst. Im Schreiben des BMF vom 30.9.2013^[2] wird die Reform des Reisekostenrechts umfassend erläutert. Nachfolgend sind die ab dem 1.1.2014 geltenden gesetzlichen Bestimmungen des EStG zur steuerlichen Beurteilung von Reisekosten der Arbeitnehmer dargestellt.

Reisekosten können vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet werden, wenn sie durch eine so gut wie ausschließlich beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit des Arbeitnehmers entstehen. Zu den steuerlichen Reisekosten gehören die Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Übernachtungskosten und Reisenebenkosten.

Bei der steuerlichen Behandlung der Erstattung durch den Arbeitgeber wird unterschieden zwischen

• Reisekostenvergütungen, die Arbeitnehmern aus öffentlichen Kassen gewährt werden. Die Steuerfreiheit beruht insoweit auf § 3 Nr. 13 EStG. Es handelt sich dabei um eine besondere Form der Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen.
• Reisekostenvergütungen an Arbeitnehmer im privaten Dienst. Diese Reisekostenvergütungen sind nach § 3 Nr. 16 EStG steuerfrei, soweit die erstatteten Beträge die durch die Auswärtstätigkeit entstandenen steuerlich zu berücksichtigenden Mehraufwendungen nicht übersteigen.

Der Arbeitgeber darf bei der Erstattung von Reisekosten die einzelnen unterschiedlichen Aufwendungsarten zusammenfassen. In diesem Fall ist die Erstattung steuerfrei, soweit sie die Summe der steuerlich zulässigen Einzelerstattungen nicht übersteigt. Hierbei können mehrere Reisen zusammengefasst abgerechnet werden. Soweit der Arbeitgeber keinen Ersatz leistet oder geringere Beträge, als steuerlich zulässig sind, kann der Arbeitnehmer seine beruflichen Reisekosten als Werbungskosten geltend machen.

[1] BStBl I S. 188.

[2] BStBl I S. 1279.

25.2 Reisekostenvergütungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 13 EStG)

Nach § 3 Nr. 13 EStG ist die aus öffentlichen Kassen gezahlte Reisekostenvergütung steuerfrei.

Es ist eine verfassungskonforme Reduktion des § 3 Nr. 13 EStG^[1] dahingehend vorzunehmen, dass § 3 Nr. 13 EStG als Vereinfachungsbefreiung nur Betriebsausgaben- oder Werbungskostenersatz von der Besteuerung ausnimmt. Die Erstattungen sind also nur steuerfrei, wenn sie der Abgeltung eines Aufwands dienen, der, hätte ihn der Steuerpflichtige selbst getragen, als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar wäre.^[2] Diese Auslegung dient auch einer gleichmäßigen Besteuerung. Reise- und Umzugsvergütungen im privaten und öffentlichen Dienst sollen nach den gleichen Regeln steuerfrei gestellt werden.^[3] Deshalb dürfen § 3 Nr. 12, Nr. 13 und Nr. 16 EStG hinsichtlich ihres Regelungsgehalts nicht unterschiedlich ausgelegt werden. Wenn ein Arbeitnehmer Ersatz von Aufwendungen erhält, die (wie die Mitnahmepauschale) im BRKG nicht vorgesehen und daher nicht als Werbungskosten abzugsfähig sind, handelt es sich dabei um steuerpflichtigen Arbeitslohn.^[4] Denn der Aufwand wäre, wenn der Arbeitnehmer ihn selbst getragen hätte, nicht als Werbungskosten abzugsfähig. Dies gilt für alle Arbeitnehmer gleichermaßen – unabhängig davon, ob die Steuerfreiheit in § 3 Nr. 13 EStG (Erstattungen an Arbeitnehmer im öffentlichen Dienst) oder in § 3 Nr. 16 EStG (Erstattungen an Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes) geregelt ist.^[5] Dies führt dazu, dass Vergütungen nach öffentlich-rechtlichen Leistungsgesetzen aus öffentlichen Kassen steuerpflichtig sein können. Die teilweise Versteuerung ist verfassungsgemäß. Sie verstößt nicht gegen Art. 33 Abs. 5 GG.^[6]

Hinsichtlich der Verpflegungsmehraufwendungen ist dagegen ausdrücklich geregelt, dass die steuerlichen Pauschbeträge nach § 9 Abs. 4a EStG zu beachten sind. Hier gelten damit keine Besonderheiten für die Reisekostenvergütungen aus öffentlichen Kassen. Es sind die Grundsätze zu beachten, die bei privaten Arbeitgebern gelten (siehe Nr. 25.3.3.2 und 25.3.3.3). Hierbei sind insbesondere die Besonderheiten der Landesreisekostengesetze hinsichtlich der Höhe der Tagegelder und der Kürzungsregelungen bei der Gewährung von unentgeltlicher Verpflegung zu beachten. In diesen Fällen ergeben sich u. U. steuerpflichtige Beträge. Daher ist eine Vergleichsberechnung mit den steuerlich zustehenden Verpflegungspauschalen erforderlich.

Hinweis

Im Rahmen der Einkommensteuererklärung kann ein Arbeitnehmer diejenigen Teile der Reisekostenvergütung als Werbungskosten geltend machen, die hinter den steuerlichen Pauschbeträgen zurückbleiben. Dies gilt z. B. für Wegstreckenentschädigungen, die mit einem geringeren Betrag als 0,30 EUR/km (= steuerlicher Pauschbetrag) gewährt wurden. Dasselbe gilt für Auslandstagegelder, die niedriger als die entsprechenden steuerlichen Pauschbeträge sind.

Praxis-Beispiel

Anlässlich einer Dienstfahrt wurden 180 km zurückgelegt, für die der Dienstherr 0,20 EUR/km (= 36 EUR) gewährte (§ 5 Abs. 1 BRKG).

Als Werbungskosten kann der Unterschi...