Marcus Spahn, Michael Schulz
3.1 Maßnahmen zur betrieblichen Altersvorsorge
Wird der Arbeitslohn zugunsten einer wertgleichen Pensionszusage herabgesetzt, fließt dem Mitarbeiter insoweit während seiner aktiven Arbeitszeit steuerpflichtiger Arbeitslohn nicht zu. Durch eine solche Verlagerung des Lohnsteuerabzugs in die Zeit des Ruhestands (nachgelagerte Besteuerung) kann eine Steuerstundung eintreten. Arbeitsrechtlich liegt eine durch Gehaltsumwandlung finanzierte betriebliche Altersversorgung vor, wenn Arbeitgeber und Arbeitnehmer vereinbaren, künftige Arbeitslohnansprüche zugunsten einer wertgleichen Anwartschaft auf betriebliche Versorgungsleistungen herabzusetzen.
Voraussetzung zur steuerlichen Anerkennung der Gehaltsumwandlung ist, dass die Versorgungsleistungen zur Absicherung mindestens eines biologischen Risikos (Alter, Tod, Invalidität) des Arbeitnehmers zusagt und erst bei Eintritt des Ereignisses fällig werden. Steuerlich wird eine Gehaltsumwandlung von Arbeitslohn zugunsten von betrieblichen Altersversorgungsleistungen auch dann anerkannt, wenn bereits erdiente, aber noch nicht fällig gewordene Anteile des Arbeitslohns umgewandelt werden.
Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung
Als Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung kommen die Direktzusage, die Unterstützungskasse, die Direktversicherung, die Pensionskasse und der Pensionsfonds in Betracht. Bei Direktzusage und Unterstützungskasse kommt es durch Entgeltumwandlung nicht zum Zufluss von Arbeitslohn. In der Sozialversicherung sind diese Bezüge jedoch nur bis zur Höhe von 4 % der Beitragsbemessungsgrenze kein Arbeitsentgelt (2024: 3.624 EUR jährlich, 302 EUR monatlich). Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung bleiben steuerfrei, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung (West) nicht übersteigen (2024: 7.248 EUR jährlich, 604 EUR monatlich). In der Sozialversicherung sind auch hier lediglich 4 % der Beitragsbemessungsgrenze beitragsfrei.
Ausnahmefall bei pauschal besteuerten Direktversicherungen (§ 40b EStG a. F.)
Eine Unterscheidung zwischen Entgeltverzicht auf laufendes und einmalig gezahltes Arbeitsentgelt besteht nicht. Die Entgelteigenschaft in der Sozialversicherung besteht bei einer Entgeltumwandlung unabhängig davon, ob die Finanzierung aus laufendem oder einmalig gezahltem Arbeitsentgelt erfolgt.
Aus Bestandsschutzgründen bleibt die beitragsfreie Verwendung von Einmalzahlungen für zusätzlich zu Löhnen und Gehältern gewährte Direktversicherungsbeiträge zur betrieblichen Altersversorgung, die nach § 40b EStG a. F. pauschal versteuert werden, jedoch weiterhin zulässig.
3.2 Restaurantschecks
Der Arbeitgeber kann Mitarbeitern unter Abänderung des Arbeitsvertrags durch Entgeltumwandlung anstelle des bisherigen Barlohns arbeitstägliche Essensschecks zuwenden. Die Schecks müssen nicht zusätzlich zum eigentlich geschuldeten Arbeitslohn ausgegeben werden.
Abweichende Regelung in der Sozialversicherung
In der Sozialversicherung ist jedoch zu beachten, dass eine Umwandlung von Tariflohn das beitragspflichtige Arbeitsentgelt nicht mindert.
Die Ausgabe von arbeitstäglichen Essenmarken oder Restaurantschecks durch den Arbeitgeber, die von einer Gaststätte oder vergleichbaren Annahmestelle bei der Abgabe einer Mahlzeit in Zahlung genommen werden, ist zwar steuer- und sozialversicherungspflichtiger Arbeitslohn, aber statt mit dem tatsächlichen Wert der Essenmarke nur mit dem Sachbezugswert i. H. v. 4,13 EUR täglich für ein Mittag- oder Abendessen in 2024 anzusetzen. Das gilt aber nur, wenn
- tatsächlich eine Mahlzeit abgegeben wird. Lebensmittel sind nur dann als Mahlzeit anzuerkennen, wenn sie zum unmittelbaren Verzehr geeignet oder zum Verbrauch während der Essenpausen bestimmt sind,
- für jede Mahlzeit lediglich eine Essenmarke täglich in Zahlung genommen wird,
- der Verrechnungswert der Essenmarke den amtlichen Sachbezugswert einer Mittagsmahlzeit um nicht mehr als 3,10 EUR übersteigt (er darf also 2024 nicht über 7,23 EUR hinausgehen) und
- die Essenmarke nicht an Arbeitnehmer ausgegeben wird, die eine Auswärtstätigkeit ausüben.
Auch für die Sozialversicherung ist dann lediglich der Sachbezugswert beitragspflichtiges Arbeitsentgelt. Eine Pauschalbesteuerung des Sachbezugswerts mit 25 % ist grundsätzlich zulässig, allerdings nicht, wenn die Mahlzeiten als Lohnbestandteil vereinbart sind. Im Falle der Pauschalversteuerung handelt es sich nicht um beitragspflichtiges Arbeitsentgelt in der Sozialversicherung.
Lohnoptimierung durch arbeitstägliche Essenmarken
Ein Unternehmen hat keine eigene Kantine. Allerdings befindet sich in unmittelbarer Nähe zur Firma eine Gaststätte, die die Mitarbeiter zu einem Pauschalpreis von 5,50 EUR je Mittagessen verköstigt. Seitdem können die Mitarbeiter auf Wunsch Essenmarken für die Gaststätte erhalten. Bisher hatte der Mitarb...