bAV: Durchführungswege / 3.1 Direktzusage

Der Arbeitgeber sagt bei der Direktzusage (Pensionszusage) dem Arbeitnehmer zu, unmittelbar Leistungen der bAV zu erbringen^[1], ohne sich eines Versorgungsträgers zur Erfüllung der Zusage zu bedienen. Hat der Arbeitgeber die Pensionszusage schriftlich erteilt, kann er zur Finanzierung seiner Zusage Gewinn mindernde Pensionsrückstellungen bilden^[2], die er in seiner Bilanz^[3] auszuweisen hat.

Die Ansprüche der Arbeitnehmer aus Direktzusagen sind beim Pensions-Sicherungs-Verein VVaG (PSVaG) für den Fall der Insolvenz des Arbeitgebers gesichert.

Scheidet ein Arbeitnehmer aus dem Unternehmen aus, hat er keinen gesetzlichen Anspruch darauf, die Direktzusage mit eigenen Beiträgen fortzuführen oder einseitig die Übertragung zu einem neuen Arbeitgeber zu verlangen.

Riester-Förderung ist bei der Direktzusage nicht möglich.

[1] § 1 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG.

[2] § 6a EStG.

[3] § 249 HGB.

3.1.1 Definition und handelsrechtliche Behandlung

Der Arbeitgeber erbringt im Leistungsfall unmittelbar an seinen ehemaligen Mitarbeiter oder dessen Hinterbliebenen aus eigenen Mitteln die Versorgungsleistungen.

Das Unternehmen übernimmt mit einer Direktzusage unmittelbare Versorgungsverpflichtungen und ist – im Gegensatz zu den anderen Durchführungswegen – selbst Träger der Versorgung. Damit geht das Unternehmen eine aufschiebend bedingte Verbindlichkeit ein.^[1] Mit der Zusageerteilung entsteht eine wirtschaftliche Last, die in Form der Rückstellungsbildung zu berücksichtigen ist.^[2] Die Erfassung der Pensionsverpflichtung in der Bilanzposition "Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen" führt einerseits zu einer Verminderung des Betriebsvermögens und andererseits im Rahmen der Gewinnermittlung zu einer Minderung des Unternehmensergebnisses. Dadurch wird erreicht, dass spätere Ausgaben zur Erfüllung der Versorgungsverpflichtungen aus der Direktzusage aufwandsmäßig bereits das Wirtschaftsjahr belasten, in dem die Verbindlichkeit rechtlich oder wirtschaftlich bestand bzw. verursacht wurde.

[1] § 249 HGB.

[2] §§ 249, 253 Abs. 2 Satz 2 HGB.

3.1.2 Steuerliche Behandlung

Hat der Arbeitgeber die Direktzusagen schriftlich erteilt, darf er mit steuerlicher Wirkung eine Pensionsrückstellung bilden.^[1] Neben der Schriftform sind auch in Bezug auf die Widerrufsvorbehalte gewisse Kriterien zur Rückstellungsbildung zu beachten. So werden Vorbehalte zum freien Widerruf während der Anwartschaftszeit als steuerschädlich angesehen, während ein Vorbehalt zum Widerruf nach billigem Ermessen steuerunschädlich ist.

Bereits laufende Ruhegeldverpflichtungen werden steuerlich als rückstellungsfähig anerkannt, auch dann, wenn vorher keine rechtsverbindliche Pensionsverpflichtung vorgelegen hat oder die Verpflichtung durch steuerschädliche Vorbehalte eingeschränkt gewesen ist.

[1] § 6a EStG.

3.1.3 Finanzierung

Direktzusageleistungen – ebenso wie Leistungen einer Unterstützungskasse – werden durch den Arbeitgeber finanziert, auch wenn der Finanzierung eine Entgeltumwandlung zugrunde liegt. Aufgrund der steuerlich möglichen Aufwandsverrechnung vor dem tatsächlichen Abfluss der Rentenzahlungen ergibt sich für das zusagende Unternehmen durch die Vorfinanzierung der Leistungen eine kapitalverstärkende Wirkung.

Diese steuerliche Wirkung zulasten des Gewinns lange vor der ersten Renten- oder Kapitalzahlung gebildete Rückstellungen führen zu liquiditätserhöhenden Steuerstundungen bei den ertragsabhängigen Steuern sowie zu Vermögen- und Gewerbekapitalsteuerersparnissen. Die hieraus resultierende Zusatzliquidität steht dem zusagenden Unternehmen ohne Anlagebeschränkung zur Verfügung. Sie kann z. B. für betriebliche Investitionszwecke oder für anderweitige Finanzanlagen eingesetzt werden. Durch die aus der Rückstellungsfinanzierung resultierende verbesserte Liquiditätsbasis kann u. U. die Aufnahme entsprechenden Fremdkapitals substituiert werden. Die effektive Belastung einer Versorgungszusage lässt sich im Wege einer Nachsteuerbetrachtung ermitteln, indem der jeweiligen Auszahlungsbelastung an Betriebsrenten und PSVaG-Prämie die Ersparniseffekte gegenübergestellt werden.