Beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer / 5 Steuerabzugsverfahren

5.1 Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber

Der Steuerabzug ist vom inländischen Arbeitgeber vorzunehmen, wenn nicht ausnahmsweise eine Freistellung aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens in Betracht kommt.^[1]

Inländischer Arbeitgeber ist, wer im Inland

• einen Wohnsitz,
• seinen gewöhnlichen Aufenthalt,
• seine Geschäftsleitung,
• seinen Sitz,
• eine Betriebsstätte oder
• einen ständigen Vertreter hat.

Beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer werden in 3 Gruppen eingeteilt:

1. Staatsangehörige von EU/EWR-Mitgliedstaaten, die nahezu ihre gesamten Einkünfte in Deutschland erzielen, werden auf Antrag einem unbeschränkt Steuerpflichtigen völlig gleichgestellt. Sie erhalten alle steuerlichen Vergünstigungen einschließlich Versteuerung nach dem Splittingtarif (Steuerklasse III bei Verheirateten).
2. Staatsangehörige aus Nicht-EU/EWR-Staaten, die nahezu ihre gesamten Einkünfte in Deutschland erzielen, werden auf Antrag einem unbeschränkt Steuerpflichtigen fast gleichgestellt. Sie erhalten alle steuerlichen Vergünstigungen mit Ausnahme "familienbezogener" Vorteile, wie z. B. Versteuerung nach dem Splittingtarif (Steuerklasse III bei Verheirateten).
3. Alle übrigen beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmer erhalten stets die Steuerklasse I und können lediglich Werbungskosten und bestimmte Arten von Sonderausgaben steuermindernd geltend machen.

5.2 Besonderheiten beim Lohnsteuerabzug

Für beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer werden dem Arbeitgeber ab 2020 erstmalig elektronische Lohnsteuerabzugsmerkmale zur Verfügung gestellt. Im Inland nicht meldepflichtigen Personen wird auf Antrag eine steuerliche Identifikationsnummer zugeteilt.^[1] Die Antragstellung erfolgt grundsätzlich durch den Arbeitnehmer beim Betriebsstättenfinanzamt des Arbeitgebers.^[2] Die Zuteilung der Identifikationsnummer kann ab 2021 alternativ vom Arbeitgeber beantragt werden, wenn ihn der Arbeitnehmer dazu nach § 80 Abs. 1 AO bevollmächtigt hat.^[3] Eine Antragstellung kann unterbleiben, wenn dem Arbeitnehmer bereits eine Identifikationsnummer zugeteilt wurde (z. B. weil der Arbeitnehmer in früheren Jahren bereits unbeschränkt steuerpflichtig war). In diesen Fällen teilt das Betriebsstättenfinanzamt die Identifikationsnummer auf Anfrage mit.^[4]

Besondere Bescheinigung auf Antrag

Durch die Einbeziehung der beschränkt einkommensteuerpflichtigen Arbeitnehmer in das ELStAM-Verfahren ist eine Verwendung des besonderen steuerlichen Ordnungsmerkmals zukünftig nicht mehr erforderlich, weshalb die dafür maßgebenden Regelungen mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2023 aufgehoben werden. Für die im BMF-Schreiben vom 7.11.2019^[5] genannten Ausnahmefälle (s. u.) ist daher auch weiterhin die Bildung eines besonderen steuerlichen Ordnungsmerkmals möglich.^[6] Um den Lohnsteuerabzug vornehmen zu können, benötigten beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer bisher jährlich eine neue Lohnsteuerabzugsbescheinigung, die alle für den Lohnsteuerabzug durch den Arbeitgeber erforderlichen Besteuerungsmerkmale enthielt. Diese Besondere Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug wurde auf Antrag von dem für den Arbeitgeber zuständigen Betriebsstättenfinanzamt ausgestellt. Die Lohnsteuer wurde nach den dort eingetragenen Lohnsteuerabzugsmerkmalen berechnet. Dieses papierbehaftete Verfahren zur Ausstellung einer besonderen Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug ist für eine Übergangsphase^[7] auch weiterhin in den Fällen anzuwenden,

• in denen beschränkt steuerpflichtigen Arbeitnehmern ein Freibetrag i. S. d. § 39a EStG berücksichtigt wird, oder
• wenn deren Arbeitslohn nach den Regelungen in Doppelbesteuerungsabkommen auf Antrag von der Besteuerung freigestellt wird, oder
• wenn der Steuerabzug nach den Regelungen in Doppelbesteuerungsabkommen auf Antrag gemindert oder begrenzt wird.

5.3 Elektronische Lohnsteuerbescheinigung

Der Arbeitgeber muss dem Arbeitnehmer eine Durchschrift der Daten aushändigen, die er dem Finanzamt auf elektronischem Wege übermittelt hat. In den Fällen der beschränkten Steuerpflicht ist der allgemeine Vordruck der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung zu verwenden.

Besondere Lohnsteuerbescheinigung in Ausnahmefällen

Nimmt der Arbeitgeber – ausnahmsweise – nicht am elektronischen Lohnsteuerverfahren teil (sog. Härtefall), muss er nach Ablauf des Kalenderjahres oder wenn das Dienstverhältnis vor Ablauf des Kalenderjahres beendet wird, eine Besondere Lohnsteuerbescheinigung ausstellen; diese entspricht inhaltlich der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung.

Für nach dem 31.12.2019 endende Lohnzahlungszeiträume ist die Besondere Lohnsteuerbescheinigung unmittelbar an das Betriebsstättenfinanzamt zu übersenden. Der Arbeitnehmer erhält nur noch eine Zweitausfertigung dieser Bescheinigung.^[1]