Leitsatz (amtlich)
1. Für die Klage gegen ein Auskunftsersuchen, das die Steuerfahndungsbehörde im Rahmen ihrer Befugnis nach § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977, unbekannte Steuerfälle zu ermitteln, an einen Dritten richtet, ist der Finanzrechtsweg gegeben.
2. Die Steuerfahndungsbehörde darf nach § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 nur bei hinreichendem Anlaß tätig werden. Dieser liegt vor, wenn aufgrund konkreter Momente oder aufgrund allgemeiner Erfahrung eine Anordnung bestimmter Art angezeigt ist.
3. Für die Einholung einer Auskunft nach § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 im Rahmen der Steuerfahndung bestehen keine höheren Anforderungen, als für das Tätigwerden nach § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977. Es genügt, daß die Möglichkeit einer objektiven Steuerverkürzung besteht. Die Steuerfahndungsbehörde darf daher eine Zeitung um Auskunft über Name und Adresse der Aufgeber einzelner Chiffre-Anzeigen ersuchen, in denen ausländische Immobilien von beträchtlichem Wert zum Verkauf angeboten wurden.
Orientierungssatz
Die Finanzbehörde kann eine Auskunft nach § 93 AO 1977 nur verlangen, wenn sie zur Sachverhaltsaufklärung geeignet und notwendig, die Pflichterfüllung für den Betroffenen möglich und seine Inanspruchnahme erforderlich, verhältnismäßig und zumutbar ist. Ein Auskunftsverlangen ist unrechtmäßig, wenn irgendwelche Anhaltspunkte für steuererhebliche Umstände fehlen. Auskunftsverlangen im Rahmen einer Rasterfahndung oder ähnlicher Ermittlungen sind unzulässig; "ins Blaue hinein" darf die Finanzbehörde Auskunftsverlangen nicht stellen. Ausführungen zur systematischen Stellung der Vorschrift, zum Recht der informationellen Selbstbestimmung und zum Grundrecht der Pressefreiheit bei Auskunftsersuchen an eine Zeitung über Auftraggeber von Chiffre-Anzeigen (vgl. § 102 Abs. 1 Nr. 4 AO 1977 und Rechtsprechung: BVerfG, BFH; Literatur).
Normenkette
FGO § 33 Abs. 1 Nr. 1; AO 1977 § 93 Abs. 1 S. 1, § 208 Abs. 1 Nr. 3, §§ 92, 5; GG Art. 2 Abs. 1, Art. 5 Abs. 1
Verfahrensgang
FG Hamburg (Urteil vom 08.03.1985; Aktenzeichen V 39/83) |
Nachgehend
Tatbestand
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Verlegerin einer Tageszeitung. In deren Ausgabe vom .... 1982 erschienen zwei Chiffre-Anzeigen, in denen Grundvermögen in Nizza (Eigentumswohnung für 290 000 DM) bzw. auf Teneriffa (Chalet für 310 000 DM) zum Verkauf angeboten wurde. Mit Schreiben ohne Rechtsbehelfsbelehrung vom 19.August 1982 forderte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt für Betriebsprüfungsdienste in Hamburg, Steuerfahndungsstelle, --FA--) die Klägerin auf, die Namen der beiden Inserenten mitzuteilen. Mit Verfügung vom 13.Oktober 1982 wiederholte das FA diese Aufforderung und drohte ein Zwangsgeld von je 500 DM für den Fall an, daß der Aufforderung nicht bis zum 2.November 1982 entsprochen würde. Da die Klägerin der Aufforderung keine Folge leistete, setzte das FA mit Bescheid vom 22.November 1982 ein Zwangsgeld in Höhe von insgesamt 1 000 DM fest.
Gegen das Auskunftsverlangen legte die Klägerin am 1.November 1982, gegen die Zwangsgeldfestsetzung am 26.November 1982 Beschwerde ein. Diese wies die Oberfinanzdirektion (OFD) als unbegründet zurück. Im Laufe des Klageverfahrens erteilte die Klägerin die verlangten Auskünfte.
Mit ihrer Klage begehrt die Klägerin, festzustellen, daß die Anordnungsverfügung vom 19.August 1982 und die Zwangsgeldfestsetzung vom 22.November 1982 in Gestalt der Beschwerdeentscheidung vom 21.Januar 1983 rechtswidrig gewesen seien, und bat, das Finanzgericht (FG) zu verurteilen, an sie 1 000 DM nebst 4 % Zinsen seit dem 17.Dezember 1982 zu zahlen. Die Klage hatte keinen Erfolg. Zur Begründung führte das FG u.a. aus:
Die Klage sei als Fortsetzungsfeststellungsklage nach § 100 Abs.1 Satz 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässig. Die Leistungsklage sei dagegen mangels Rechtsschutzinteresses unzulässig.
Die Klage sei, soweit sie zulässig sei, nicht begründet. Das Auskunftsersuchen vom 19.August 1982 sei rechtmäßig gewesen. Zu Unrecht rüge die Klägerin die Unzuständigkeit des FA. Auch in materieller Hinsicht bestünden keine Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit des Auskunftsersuchens. Nach § 208 Abs.1 Satz 1 Nr.3 der Abgabenordnung (AO 1977) sei Aufgabe der Steuerfahndung die Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle. Diese Vorschrift müsse weit ausgelegt werden. Danach seien insbesondere bei Chiffre-Anzeigen grundsätzlich steueraufsichtliche Maßnahmen zulässig. Die darin angeordnete Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle könne nicht zur Voraussetzung haben, daß eine Steuerverkürzung gewiß oder wahrscheinlich sei. Die Vorschrift bezwecke gerade die Ermittlung, ob eine steuerliche Erfassung unterblieben sei. Gerade Chiffre-Anzeigen seien der typische Bereich derartiger sog. Vorfeldermittlungen der Steuerfahndung. Die Ermittlung des Inserenten sei jedenfalls dann zulässig, wenn abstrakt die Möglichkeit einer Steuerverkürzung bestehe. Im Streitfall könne die Auswertung der fraglichen Chiffre-Anzeigen zur Aufdeckung unbekannter Steuerfälle führen. Insbesondere bedürfe es der steuerlichen Überprüfung, ob die Anschaffung dieser Grundstücke aus steuerlich erfaßten Mitteln erfolgt sei.
Art.5 Abs.1 Satz 2 des Grundgesetzes (GG) stehe dem Auskunftsverlangen nicht entgegen. Ein Auskunftsverweigerungsrecht nach § 102 Abs.1 Nr.4 AO 1977 stehe für den Anzeigenteil eines Presseerzeugnisses nur insoweit zur Verfügung, als die Anzeige einen Beitrag zur öffentlichen Meinungsbildung enthalte oder etwas mit der Kontrollaufgabe der Presse zu tun habe. Dieser Ausnahmefall liege bei einer Chiffre-Anzeige betreffend Verkaufsangebote über Grundstücke jedoch nicht vor. Damit entfalle eine weitere fallbezogene Abwägung. Aber auch eine Abwägung der Interessen beider Beteiligten könnte nicht zu einem anderen Ergebnis führen.
Das FG hat die Revision zugelassen.
Mit ihrer Revision verfolgt die Klägerin ihren Klageantrag weiter. Sie macht im wesentlichen geltend:
Einzige Eingriffsnorm, die die Befugnis der Finanzverwaltung (auch der Steuerfahndung) regle, an Dritte Fragen zu stellen, sei § 93 AO 1977, nicht dagegen § 208 AO 1977. Die Worte "für die Besteuerung erheblicher Sachverhalt" in § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 begrenzten das Verwaltungshandeln dahin, daß Fragen nach persönlichen Daten eines Inserenten nur dann an ein Presseunternehmen gestellt werden dürften, wenn sich aus dem Inhalt der Anzeige selbst konkrete, deutliche Hinweise auf ein die Steuererhebung gefährdendes Handeln ergäben. Bei steuerlich neutralen Annoncen sei eine Anfrage beim Presseunternehmen erst zulässig, wenn sich zusätzliche Verdachtsmomente ergäben. Das Verwaltungsermessen, das auch die Anwendung von § 93 AO 1977 beherrsche, sei nur dann richtig ausgeübt, wenn in der Begründung des Auskunftsverlangens eine Abwägung zwischen dem öffentlichen Interesse einerseits, dem Schutz der Geheimnissphäre (Art.1 GG) und dem Schutz der Pressefreiheit (Art.5 GG) andererseits stattfinde. Das FA hätte auch das Recht auf informationelle Selbstbestimmung (Art.2 Abs.1 GG) und das Recht auf Pressefreiheit (Art.5 GG) in seine Ermessensüberlegungen einbeziehen müssen.
Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
II. Die Revision ist unbegründet. Das FG hat im Ergebnis zu Recht die Fortsetzungsfeststellungsklage der Klägerin abgewiesen. Soweit das FG auch die Leistungsklage abgewiesen hat, hat die Klägerin keine Revision eingelegt.
1. Das FG hat zutreffend den Finanzrechtsweg für gegeben erachtet, ohne das allerdings zu begründen. Es liegt eine öffentlich-rechtliche Streitigkeit über Abgabenangelegenheiten i.S. des § 33 Abs.1 Nr.1 FGO vor. Diese Vorschrift findet zwar auf Straf- und Bußgeldverfahren keine Anwendung (§ 33 Abs.2 Satz 2 FGO). Ein solches Verfahren ist aber nicht Gegenstand der Klage.
Das FA ist im Rahmen der Steuerfahndung nach § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 tätig geworden. Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob das FA als Steuerfahndungsbehörde primär strafverfahrensrechtliche oder steuerrechtliche Befugnisse wahrnimmt (zum Problem vgl. Schick in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8.Aufl., § 208 AO 1977 Anm.133 mit Hinweisen). Denn jedenfalls hat die Aufgabenzuweisung des § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 einen starken steuerrechtlichen Bezug ("Steuerfälle"; vgl. die folgenden Ausführungen 2 b). Der Beginn entsprechender Ermittlungen kann daher noch nicht als Einleitung eines Straf- oder Bußgeldverfahrens i.S. des § 33 Abs.2 Satz 2 FGO angesehen werden. Diese Entscheidung steht im Einklang mit dem Senatsurteil vom 20.April 1983 VII R 2/82 (BFHE 138, 164, BStBl II 1983, 482); dort hatte der Senat den ordentlichen Rechtsweg für eine Klage für gegeben erachtet, die gegen das Auskunftsersuchen der Steuerfahndungsbehörde nach Einleitung eines Steuerstrafverfahrens gerichtet war.
Das FG hat die Fortsetzungsfeststellungsklage nach § 100 Abs.1 Satz 4 FGO zu Recht für zulässig erachtet.
2. Die Auffassung des FG, daß das FA zur Einholung der Auskunft zuständig war, ist rechtlich nicht zu beanstanden.
a) Entgegen der in der Vorinstanz von der Klägerin geäußerten Ansicht war das FA nach Abschnitt XVI Abs.1 Nr.1 der Anordnung des Senats von Hamburg über die Zuständigkeit der Finanzämter vom 23.November 1976 (Amtl. Anz.1976, 1175; BStBl I 1977, 8) zuständig für die Steuerfahndung (vgl. auch § 17 Abs.2 Satz 3 des Finanzverwaltungsgesetzes --FVG--). Die Revision hat dagegen keine Einwendungen erhoben.
b) Das FA war zur Einholung der Auskunft auch sachlich zuständig.
Das FA ist eine Finanzbehörde i.S. des § 6 AO 1977. Als solche ist sie nach § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 unter bestimmten Voraussetzungen befugt (sachlich zuständig), Dritte um Auskunft zu ersuchen. Das FA ist aber nach den Feststellungen des FG im Rahmen der Steuerfahndung tätig geworden. Das darf es jedoch nur im Rahmen der Aufgabenzuweisung des § 208 AO 1977 tun. Anderenfalls fehlte ihm die sachliche Zuständigkeit. Daran ändert § 208 Abs.3 AO 1977 nichts, wonach die Aufgaben und Befugnisse der FÄ unberührt bleiben. Denn wenn das FA wie hier ausdrücklich als Steuerfahndungsbehörde tätig geworden ist, ist es dazu nur im Rahmen der Regelung des § 208 Abs.1 und 2 AO 1977 befugt.
Das FA ist zur Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle i.S. des § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 tätig geworden. Es hat sich auch im Rahmen dieser Vorschrift gehalten.
aa) § 208 AO 1977 ist im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens durch den Finanzausschuß des Deutschen Bundestages in den Entwurf der neuen AO eingefügt und ohne Änderungen verabschiedet worden. In der Begründung dazu heißt es u.a. (BTDrucks 7/4292):
"Damit (d.h. mit § 208 Abs.1 Nr.3) wird die Bedeutung der Steuerfahndung
im Rahmen der allgemeinen Steueraufsicht nach § 85 besonders
hervorgehoben; dies gilt insbesondere in solchen Fällen, in denen noch
keine hinreichenden Anhaltspunkte für das Vorliegen einer Steuerstraftat
oder Steuerordnungswidrigkeit vorliegen, andererseits jedoch ein
dahingehender Verdacht nach den gegebenen Umständen naheliegt. Die
Bestimmung bezieht sich auf die Nachforschung nach unbekannten
Steuerpflichtigen sowie auf die Ermittlung unbekannter steuerlicher
Sachverhalte."
Diese Begründung macht zweierlei deutlich: Diese Vorschrift beruht auf dem Gedanken einer allgemeinen Steueraufsicht (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 12.Aufl., § 208 AO 1977 Anm.5 mit Hinweisen; vgl. auch § 201 Abs.1 der Reichsabgabenordnung --AO--: "Die Finanzämter haben darüber zu wachen, ob durch Steuerflucht oder in sonstiger Weise zu Unrecht Steuereinnahmen verkürzt werden."). In Fällen, in denen der "potentielle" Steuerpflichtige unbekannt ist oder es sich um steuerlich unbekannte Sachverhalte handelt, sind an den Beginn entsprechender Ermittlungen durch die Steuerfahndung Anforderungen zu stellen, die wesentlich geringer sind als jene, von denen die Einleitung eines Straf- oder Ordnungswidrigkeitsverfahrens abhängt.
Es ist nicht möglich, diese Anforderungen in einer Weise zu definieren, die ein Handlungsrezept für alle denkbaren Fälle abgibt. Möglich ist es aber, die Kriterien zu nennen, von denen die Entscheidung der Steuerfahndungsbehörde abhängen muß. In jedem Einzelfall bedarf es der Abwägung der Interessen der Allgemeinheit an einer möglichst lückenlosen Verhinderung von Steuerverkürzungen einerseits und den Interessen des jeweils Betroffenen, von staatlichen Eingriffen verschont zu bleiben. Das genannte Interesse der Allgemeinheit hat einen hohen Stellenwert, das durch seine Grundrechtsbezogenheit (insbesondere Art.3 Abs.1 GG) unterstrichen wird. Bei der grundlegenden und einschneidenden Bedeutung der Besteuerung für den Staat, die Volkswirtschaft, die Einzelwirtschaften und für jeden Bürger (vgl. Tipke, Steuerrecht, 10.Aufl., S.2) ist es ein wesentliches Gebot der Gerechtigkeit, daß der Staat die gesetzlich vorgesehene Besteuerung auch gegenüber jedermann gleichmäßig durchzusetzen versucht und dadurch Ungleichbehandlung und Wettbewerbsverzerrungen zu Lasten einzelner möglichst verhindert. Diese Aufgabe hat u.a. die Steuerfahndung wahrzunehmen. Gegenüber diesem Allgemeininteresse an einem Tätigwerden der Steuerfahndungsbehörden sind die Interessen der von einer Maßnahme der Steuerfahndung im Einzelfall Betroffenen in Erwägung zu ziehen. Sie wiegen um so schwerer, je stärker der Eingriff ist.
Auf diesen Überlegungen beruhte die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs (RFH) und des Bundesfinanzhofs (BFH) zum Recht der AO. Der Senat hat daher keine Bedenken, sie für die Auslegung des § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 zu übernehmen. Wie der Große Senat zu § 201 AO entschieden hat (Beschluß vom 13.Februar 1968 GrS 5/67, BFHE 91, 351, 360, BStBl II 1968, 365, 369), bedarf es für das Tätigwerden der Steuerfahndung eines begründeten Anlasses, der besteht, "wenn aufgrund konkreter Momente oder aufgrund allgemeiner Erfahrung eine Anordnung bestimmter Art geboten ist". Der Große Senat fügte hinzu, daß, weil hier lediglich eine Überwachungsaufgabe erfüllt werde, nicht etwa ein Tatverdacht vorausgesetzt werde, wie er bei der Einleitung eines Strafverfahrens erforderlich sei, sondern es genüge, "daß --wie z.B. bei Chiffreanzeigen-- die Möglichkeit einer Steuerverkürzung in Betracht komme". Der erkennende Senat folgt dieser Auffassung (vgl. auch Tipke/Kruse, a.a.O., § 208 AO 1977 Anm.5 mit Hinweisen; wohl im Ergebnis auch Schick in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 208 AO 1977 Anm.128 und 129; zum ähnlichen Problem der steuerlichen Ermittlungen des FA vgl. Tipke/Kruse, a.a.O., § 86 AO 1977 Anm.2, und Söhn in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, a.a.O., § 86 AO 1977 Anm.13, 14 und § 88 AO 1977 Anm.13). Aus ihr ergibt sich, daß ein Tätigwerden der Steuerfahndung nach § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 nur in Fällen gerechtfertigt ist, in denen --z.B. wegen der Besonderheit des Objektes, der Höhe des Wertes oder aufgrund konkreter Erfahrungen für bestimmte Gebiete-- für ein Tätigwerden hinreichender Anlaß besteht. § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 befugt die Steuerfahndungsbehörden also sicherlich nicht zu einer Rasterfahndung oder zu ähnlichen Ermittlungsmaßnahmen.
bb) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den hier zu entscheidenden Fall ergibt sich, daß die Steuerfahndungsbehörde hinreichenden Anlaß zur Einholung der Auskünfte bei der Klägerin hatte. Ein konkretes Moment für ein Tätigwerden des FA lag im Inhalt der beiden Chiffre-Anzeigen. In diesen boten vermutlich Inländer relativ wertvolle, im Ausland gelegene Immobilien zum Verkauf an. Zu diesem konkreten Moment gesellte sich die allgemeine Erfahrung, auf die die Vorentscheidung sinngemäß hingewiesen hat, daß wegen der steuerlichen Erfassung und Auswertung inländischer Grundstücksgeschäfte ein gewisser Anreiz besteht, unversteuerte Gelder in ausländischen Grundstücken anzulegen und daher ein hinreichender Anlaß zum Tätigwerden der Steuerfahndungsbehörde in Fällen gegeben ist, in denen diese wie hier durch Chiffre-Anzeigen von wertvollem ausländischem Grundbesitz im Eigentum von Inländern erfährt.
3. Aus der Zuständigkeit des FA für den Erlaß des angefochtenen Auskunftsersuchens allein ergibt sich aber noch nicht, daß das FA auch die entsprechenden Befugnisse hatte (vgl. auch Tipke/Kruse, a.a.O., § 208 AO 1977 Anm.10). Welche Befugnisse dem FA zustehen, ergibt sich aus § 208 Abs.1 Satz 2 AO 1977. Danach sind den Steuerfahndungsbehörden u.a. die Ermittlungsbefugnisse übertragen worden, die den FÄ im Besteuerungsverfahren zustehen (vgl. §§ 85 ff. AO 1977). Dazu zählt auch das Recht, andere Personen als die Beteiligten um Auskünfte zu ersuchen, die zur Feststellung eines für die Besteuerung erheblichen Sachverhaltes erforderlich sind (§ 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977). Das angefochtene Auskunftsersuchen ist danach rechtlich nicht zu beanstanden.
a) Aus dem Wortlaut des § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 läßt sich eine Einschränkung der Auskunftspflicht Dritter (im Sinne der Einwendungen der Klägerin) nicht entnehmen. Das Wort "erheblich" bedeutet nicht "gewichtig" oder "bedeutsam". Sein Sinn wird vielmehr durch den Gegenbegriff deutlich: Zur Feststellung eines für die Besteuerung "unerheblichen" (irrelevanten) Sachverhalts darf die Finanzbehörde nicht tätig werden. Dem Wortlaut der Vorschrift kann andererseits nicht entnommen werden, die Einholung nur solcher Auskünfte sei "erforderlich", die mit großer Wahrscheinlichkeit und unmittelbar zur Feststellung eines zur Besteuerung führenden Sachverhalts zu führen vermögen. Es muß vielmehr genügen, wenn die Finanzbehörde im Rahmen ihrer Prognoseentscheidung im Wege vorweggenommener Beweiswürdigung nach pflichtgemäßem Ermessen (vgl. § 92 AO 1977) zum Ergebnis gelangt, daß die Auskunft zu steuererheblichen Tatsachen zu führen vermag. Zu diesen Tatsachen zählt alles, was die konkrete finanzbehördliche Entscheidung beeinflußt bzw. beeinflussen kann; die Steuererheblichkeit der mitzuteilenden Tatsachen für die konkrete finanzbehördliche Entscheidung muß jedenfalls möglich sein (vgl. Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 93 AO 1977 Anm.8, 9, 57, § 88 AO 1977 Anm.13 ff.; Dumke in Schwarz, Kommentar zur Abgabenordnung, § 93 Anm.1 i.V.m. § 86 Anm.3; so wohl auch Tipke/Kruse, a.a.O., § 93 AO 1977 Anm.5, § 86 AO 1977 Anm.2). Danach ist ein Auskunftsverlangen unrechtmäßig, wenn irgendwelche Anhaltspunkte für steuererhebliche Umstände fehlen. Auskunftsverlangen im Rahmen einer Rasterfahndung oder ähnlicher Ermittlungen sind unzulässig; "ins Blaue hinein" darf die Finanzbehörde Auskunftsverlangen nicht stellen (vgl. Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O.). Aus § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 ergibt sich also keine Beschränkung der Auskunftspflicht Dritter, die über die Beschränkung hinausginge, die der Steuerfahndung bei Ermittlungen nach § 208 Abs.1 Nr.3 AO 1977 auferlegt sind (vgl. oben 2 b).
b) Die systematische Stellung des § 93 AO 1977 belegt die Richtigkeit dieser Auffassung. Diese Vorschrift gehört zum Unterabschnitt "Besteuerungsgrundsätze, Beweismittel". Dieser Unterabschnitt enthält die zentrale Vorschrift des § 85 AO 1977, die die Pflicht der Finanzbehörden zur gleichmäßigen Erhebung der Steuern besonders herausstellt. Nach § 88 Abs.1 AO 1977 ermitteln die Finanzbehörden den Sachverhalt von Amts wegen und bestimmen dabei Art und Umfang der Ermittlungen. Sie bedienen sich der Beweismittel, die sie nach pflichtgemäßem Ermessen zur Ermittlung des Sachverhalts für erforderlich halten (§ 92 AO 1977). § 93 AO 1977 ist eine Ausführungsvorschrift zur letztgenannten Bestimmung (Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 93 AO Anm.2). Danach kann nicht davon ausgegangen werden, daß § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 für das Beweismittel des Auskunftsersuchens eine besondere Einschränkung der grundsätzlichen Befugnisse der Finanzbehörden enthält, sich der gesetzlich vorgesehenen (und anderer) Beweismittel nach Ermessen zu bedienen. Für die Richtigkeit dieser Auffassung spricht auch die Tatsache, daß sich aus den Materialien über die Entstehung des § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 keine Hinweise dafür ergeben, daß der Gesetzgeber hier das grundsätzliche Recht der Verwaltung, sich aller möglichen Beweismittel nach Ermessen zu bedienen, für das Beweismittel des Auskunftsersuchens besonders habe einschränken wollen. Für eine solche Einschränkung fehlt auch ein plausibler Grund, zumal die Finanzbehörde bei der Ausübung ihres Ermessens selbstverständlich den Voraussetzungen des § 5 AO 1977 genügen muß.
c) In diesem rechtlichen Rahmen hält sich die angefochtene Entscheidung des FA. Wie bereits ausgeführt (oben Nr.2 b), konnte es das FA aufgrund des Inhalts der beiden Chiffre-Anzeigen für möglich halten, daß über die Auskunft der Klägerin zur Identität der Aufgeber der Anzeigen ein Weg zur Ermittlung einer Steuerverkürzung führt. Eine Ermittlung "ins Blaue hinein" liegt nicht vor.
4. Es ist allgemeine Meinung, daß die Finanzbehörde eine Auskunft nur verlangen kann, wenn sie zur Sachverhaltsaufklärung geeignet und notwendig, die Pflichterfüllung für den Betroffenen möglich und seine Inanspruchnahme erforderlich, verhältnismäßig und zumutbar ist (so z.B. Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O., § 93 AO 1977 Anm.55 mit Hinweisen). Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob diese Modalitäten rechtliche Grenzen für ein Auskunftsverlangen nach § 93 AO 1977 aufzeigen (so Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, a.a.O.; Urteil des FG Baden-Württemberg vom 20.Oktober 1983 III 198/81, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1984, 252) oder ob das FA sie lediglich im Rahmen seiner Ermessensentscheidung (vgl. § 92 AO 1977) zu berücksichtigen hat (so Tipke/Kruse, a.a.O., § 93 AO 1977 Anm.5; Helsper in Koch, Abgabenordnung - AO 1977, 2.Aufl., § 93 Anm.4). Denn auch wenn der Senat zugunsten der Klägerin unterstellt, daß die aufgeführten Modalitäten als (ungeschriebene) Tatbestandsmerkmale des § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 anzusehen sind und der Senat ihr Vorliegen ohne die Beschränkung des § 102 FGO zu prüfen hat, ergibt sich, daß das angefochtene Auskunftsersuchen rechtlich nicht zu beanstanden ist.
a) Daß die geforderte Auskunft geeignet war, einer möglichen Steuerverkürzung auf die Spur zu kommen, ergibt sich bereits aus den obigen Ausführungen des Senats. Ferner bestehen keine Zweifel daran, daß der Klägerin die Erteilung der Auskunft möglich war.
b) Das Auskunftsersuchen war zur Sachverhaltsaufklärung auch notwendig, da nur durch Feststellung der Identität der Anzeigenaufgeber das FA in die Lage versetzt wurde, festzustellen, ob eine Steuerverkürzung vorlag. Darüber hinaus schränkt die Bedingung, das FA dürfe nur notwendige Auskünfte verlangen, das Recht der Finanzbehörde nicht ein, im Rahmen des § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 in der Auslegung des Senats Dritte um Auskunft zu ersuchen.
c) Die Inanspruchnahme der Klägerin war erforderlich. Dem FA standen andere geeignete Aufklärungsmittel nicht zur Verfügung. Es war von ihm nicht zu fordern, sich zunächst unmittelbar über Chiffre an den unbekannten Inserenten zu wenden (vgl. Urteil des Senats vom 27.Oktober 1981 VII R 2/80, BFHE 134, 231, 236, BStBl II 1982, 141). Überdies war das FA, da es im Rahmen der Steuerfahndung tätig geworden ist, nach § 208 Abs.1 Satz 3 AO 1977 von der Einschränkung des § 93 Abs.1 Satz 3 AO 1977, zuerst den Beteiligten zu befragen, ohnehin freigestellt.
d) Das FA hat den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit (Zweck-Mittel-Verhältnis) gewahrt. Es hat eine Auswahl unter den Chiffre-Anzeigen getroffen und nicht etwa die Klägerin unterschiedslos nach den Aufgebern sämtlicher in der fraglichen Zeitungsausgabe abgedruckten Immobilien-Chiffre-Anzeigen gefragt. Es ist, wie bereits ausgeführt, nicht "ins Blaue hinein" vorgegangen, sondern aufgrund besonderer Anhaltspunkte.
e) Der Klägerin war die Erteilung der Auskunft auch zumutbar. Die sie dadurch treffenden Belastungen waren gering. Ihr Verhältnis zu ihren von der Anfrage betroffenen Inserenten wurde zwar möglicherweise belastet. Das Bekanntwerden der Tatsache, daß die Klägerin dem FA Auskünfte über Name und Wohnung der Aufgeber von Immobilienanzeigen erteilen müsse, ist unter Umständen auch geeignet, einige potentielle Aufgeber von Chiffre-Anzeigen zu veranlassen, von der Aufgabe Abstand zu nehmen. Diese Unannehmlichkeiten und die --wenn überhaupt, nur relativ geringfügigen-- Einnahmeausfälle durch ausbleibende Inserate sind aber gering zu veranschlagen im Verhältnis zu den durch die Ermittlungstätigkeit des FA zu wahrenden Rechtsgütern (vgl. die Ausführungen unter 2 b).
5. Das FA hatte von seiner Befugnis nach § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 nach pflichtgemäßem Ermessen Gebrauch zu machen (vgl. § 5 AO 1977). Das FG hat zu Recht entschieden, daß die Ermessensausübung durch das FA rechtlich nicht zu beanstanden ist. Das Auskunftsersuchen in der Fassung der Rechtsbehelfsentscheidung genügt auch den Anforderungen, die an die Begründung einer Ermessensentscheidung zu stellen sind.
a) Das FA hat, wie sich aus der Beschwerdeentscheidung ergibt, die besonderen privatrechtlichen Beziehungen zwischen der Klägerin und ihren Inserenten in ihre Ermessensüberlegungen einbezogen. Es konnte dabei ohne Rechtsverletzung zur Auffassung gelangen, daß das Interesse an der Erlangung der Auskunft höher zu bewerten ist als das Interesse der Klägerin daran, daß ihr Verhältnis zu ihren Inserenten nicht gestört werde (vgl. die obigen Ausführungen Nr.4 e).
b) Zu Unrecht beruft sich die Klägerin auf das Recht der informationellen Selbstbestimmung (vgl. Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 15.Dezember 1983 1 BvR 209 usw./83, BVerfGE 65, 1, 41 ff.). Dieses Recht hinderte das FA nicht an dem angefochtenen Auskunftsersuchen.
Es ist zweifelhaft, ob das Recht auf informationelle Selbstbestimmung hier überhaupt betroffen ist. Das BVerfG hat es entwickelt im Hinblick auf die besondere Gefährdung der sich aus Art.1 Abs.1, Art.2 Abs.1 GG ergebenden Befugnis des Einzelnen, grundsätzlich selbst zu entscheiden, wann und innerhalb welcher Grenzen persönliche Lebenssachverhalte offenbart werden. Diese Gefährdung sah das BVerfG in besonderem Maß in den heutigen und künftigen Bedingungen der automatischen Datenverarbeitung (BVerfGE 65, 1, 42). Nach Auffassung des BVerfG wäre daher mit dem Recht auf informationelle Selbstbestimmung eine Rechtsordnung nicht vereinbar, in der Bürger nicht mehr wissen können, wer was wann und bei welcher Gelegenheit über ihn weiß (BVerfGE 65, 1, 43). Dieses Problem stellt sich aber im vorliegenden Fall nicht. Es geht allein um die Rechtmäßigkeit eines Auskunftsverlangens der Finanzbehörde. Diese ist an das Steuergeheimnis gebunden, dessen Regelung in den §§ 30, 31 AO 1977 das BVerfG ausdrücklich zu den gesetzlichen Maßnahmen zählt, die in die verfassungsrechtlich gebotene Richtung weisen (BVerfGE 65, 1, 45). Unter diesen Umständen besteht hier gerade nicht die Gefahr, die sonst mit modernen Technologien der Informationsverarbeitung verbunden ist.
Der Senat braucht diese Frage jedoch hier letztlich nicht zu entscheiden. Denn grundsätzlich muß der Einzelne Einschränkungen seines Rechts auf informationelle Selbstbestimmung im überwiegenden Allgemeininteresse hinnehmen (BVerfGE 65, 1, 44). Eine solche Beschränkung bedarf zwar einer verfassungsmäßigen gesetzlichen Grundlage, aus der sich die Voraussetzungen und der Umfang der Beschränkung klar und für den Bürger erkennbar ergibt und die damit dem rechtsstaatlichen Gebot der Normenklarheit entspricht (BVerfGE 65, 1, 44). Eine solche Regelung ist hier in Gestalt des § 93 AO 1977 gegeben. Diese Regelung in der Auslegung des Senats entspricht dem rechtsstaatlichen Gebot der Normenklarheit und besagt mit ausreichender Deutlichkeit, daß Dritte unter bestimmten Voraussetzungen zur Erteilung von Auskünften an die Finanzbehörden verpflichtet sind. Die §§ 134, 135 AO 1977, auf die sich die Klägerin beruft, besagen nichts anderes. Aus der in diesen Vorschriften enthaltenen Sonderregelung über die Verpflichtung der Gemeinden, für die Finanzbehörden eine Personenstands- und Betriebsaufnahme durchzuführen und über die Verpflichtung der Grundstückseigentümer, bei dieser Durchführung Hilfe zu leisten, ergibt sich nicht, daß § 93 Abs.1 Satz 1 AO 1977 nur dann eine zulässige Einschränkung des Rechts auf informationelle Selbstbestimmung beinhalte, wenn in ihm ausdrücklich gesagt wäre, daß die Auskunft sich auch auf persönliche Daten beziehen könne.
c) Der Senat folgt schließlich auch nicht der Auffassung der Klägerin, das angefochtene Auskunftsersuchen sei deswegen rechtswidrig, weil das FA das Grundrecht der Pressefreiheit (Art.5 Abs.1 GG) nicht in seinen Ermessenserwägungen berücksichtigt habe. Es ist zwar richtig, daß dieses Grundrecht auch den Anzeigenteil einer Zeitung in seinen Schutz einbezieht (BVerfG-Beschluß vom 10.Mai 1983 1 BvR 385/82, BVerfGE 64, 108, 114 ff.). Dieses Grundrecht kann aber durch Gesetz eingeschränkt werden (Art.5 Abs.2 GG). Das ist durch § 102 Abs.1 Nr.4 AO 1977 geschehen. Diese Regelung hat, wie das BVerfG (BVerfGE 64, 108, 114 ff.) entschieden hat, das Grundrecht in seinem Wesensgehalt nicht beeinträchtigt (vgl. auch Art.19 Abs.2 GG). Aus ihr ergibt sich durch Umkehrschluß, daß nach Ansicht des Gesetzgebers sich ein Zeitungsverlag gegenüber einem Auskunftsersuchen der Finanzbehörde, das sich auf den Anzeigenteil bezieht, nicht ohne weiteres auf das Grundrecht der Pressefreiheit berufen kann; denn anderenfalls hätte der Gesetzgeber nicht ausdrücklich das Auskunftsverweigerungsrecht des § 102 Abs.1 Nr.4 AO 1977 auf den redaktionellen Teil beschränkt. Das schließt zwar nicht aus, daß es Ausnahmefälle gibt, in denen die Finanzbehörde es unterlassen muß, Zeitungsverlage um auf Anzeigen bezogene Auskünfte zu ersuchen. Es muß sich dann aber um Anzeigen handeln, die in besonderem Maße des Schutzes durch das Grundrecht der Pressefreiheit bedürfen. Ein solcher Fall ist hier jedoch offensichtlich nicht gegeben. Das Auskunftsersuchen bezieht sich auf Chiffre-Anzeigen, die ohne jede Bedeutung für die öffentliche Meinungsbildung sind.
6. Diese Entscheidung des Senats entspricht der bisherigen Rechtsprechung des BFH. Der BFH hat zum Recht der Reichsabgabenordnung mehrfach entschieden, daß Verleger von Presseerzeugnissen zur Auskunft über die Aufgeber von Chiffre-Anzeigen verpflichtet sind, wenn das FA dieses Ersuchen zur Ermittlung unbekannter Steuerfälle gestellt hat (vgl. neben der zitierten Entscheidung in BFHE 91, 351, BStBl II 1968, 365, die Urteile vom 7.Februar 1952 IV 430/51 S, BFHE 56, 122, BStBl III 1952, 52; vom 1.Juli 1959 II 99/56 U, BFHE 69, 409, BStBl III 1959, 413; vom 25.Oktober 1973 VII R 113/69, BFHE 110, 468, BStBl II 1974, 172). Insbesondere der Sachverhalt des letztgenannten Urteils ähnelt dem vorliegenden; dort ging es um den Namen des Aufgebers einer Chiffre-Anzeige, in der Industriediamanten angeboten waren. Ähnlich hat der Senat in Anwendung des § 93 AO 1977 zur Auskunftspflicht eines Verlegers über die Identität des Aufgebers einer Chiffre-Anzeige entschieden (Urteile vom 26.August 1980 VII R 42/80, BFHE 131, 187, BStBl II 1980, 699, und in BFHE 134, 231, BStBl II 1982, 141).
7. Zu Recht hat das FA auch die Festsetzungsverfügung vom 22.Oktober 1982 für rechtmäßig gehalten. Da das Auskunftsersuchen rechtmäßig war, durfte das FA das angedrohte Zwangsgeld festsetzen. Dieses war der Höhe nach angemessen. Die Revision hat dagegen auch keine Einwendungen erhoben. Zur Streitfrage, ob die Anwendung von Zwangsmitteln nach Einleitung eines Steuerstrafverfahrens schlechthin ausgeschlossen ist (zum Problem vgl. Klein/Orlopp, Abgabenordnung, 3.Aufl., § 393 Anm.4), braucht der Senat nicht Stellung zu nehmen, da es sich im vorliegenden Fall um ein Auskunftsersuchen der Steuerfahndungsbehörde handelt, das vor Einleitung eines Strafverfahrens gestellt worden ist.
Fundstellen
Haufe-Index 61353 |
BStBl II 1988, 359 |
BFHE 148, 108 |
BFHE 1987, 108 |
BB 1987, 748 |
BB 1987, 748-749 (ST) |
DB 1987, 420-420 |