Frotscher/Geurts, EStG § 32b Progressionsvorbehalt / 5.6 Ausschluss des Progressionsvorbehalts bei nach DBA steuerfreien Einkünften aus EU- und EWR-Staaten

Rz. 63

Durch G. v. 19.12.2008^[1] wurde durch Anfügung der S. 2 und 3 in § 32b Abs. 1 EStG der positive und negative Progressionsvorbehalt für Einkünfte aus EU- und EWR-Staaten ab Vz 2008 ausgeschlossen. Dies steht im Zusammenhang mit der Neufassung des § 2a EStG.^[2] Die Regelung des § 2a EStG, wonach bestimmte negative Einkünfte im Inland nicht, auch nicht im Wege des negativen Progressionsvorbehalts, berücksichtigt werden können, musste aufgrund der Rspr. des EuGH auf Drittstaateneinkünfte beschränkt werden. Dies hätte bedeutet, dass diese negativen Einkünfte aus EU- und EWR-Staaten durch den negativen Progressionsvorbehalt im Inland zu berücksichtigen gewesen wären. Um dies zu vermeiden, wird die Anwendung des negativen Progressionsvorbehalts durch § 32b Abs. 1 S. 2 EStG ausgeschlossen. Da aber ein isolierter Ausschluss des negativen Progressionsvorbehalts wahrscheinlich europarechtswidrig gewesen wäre, hat der Gesetzgeber für diese Einkünfte auch den positiven Progressionsvorbehalt ausgeschlossen, um eine Diskriminierung dieser ausl. Einkünfte zu vermeiden und eine ausgeglichene Regelung herzustellen.

Zu der europarechtlichen Problematik und der Neuregelung des § 2a EStG vgl. § 2a EStG Rz. 14, 19ff.

Rz. 64

Der (positive und negative) Progressionsvorbehalt ist nicht anzuwenden für bestimmte Einkünfte, die aus anderen als aus Drittstaaten stammen. Für den Begriff der "Drittstaaten" verweist § 32b Abs. 1 S. 3 EStG auf § 2a Abs. 2a EStG. "Drittstaaten" sind danach diejenigen Staaten, die nicht Mitgliedstaaten der EU sind. Der Begriff der Drittstaaten wird in § 2a Abs. 2a S. 2 EStG auf diejenigen Staaten des EWR ausgedehnt, mit denen eine Vereinbarung über den Informationsaustausch in Steuersachen besteht. Dies ist im Verhältnis zu den EWR-Staaten Norwegen und Island schon immer der Fall gewesen, nicht jedoch im Verhältnis zu Liechtenstein. Liechtenstein hat allerdings in der Zwischenzeit auch ein entsprechendes Abkommen unterzeichnet, sodass es auch kein "Drittstaat" i. S . dieser Vorschrift mehr ist (vgl. zur Definition der "Drittstaaten" § 2a EStG Rz. 41ff.). Hingegen ist das Vereinigte Königreich (UK) seit dem Austritt aus der EU Drittstaat.^[3]

Rz. 65

Der Progressionsvorbehalt ist für Einkünfte aus EU-Staaten und aus Island, Liechtenstein und Norwegen ausgeschlossen, wenn die Einkünfte unter § 32b Abs. 1. S. 2 Nrn. 1–5 EStG fallen. Diese Definitionen der Einkünfte entspricht der in § 2a Abs. 1 Nrn. 1, 2, 6 Buchst. a), b) und c) EStG, jeweils mit der Änderung, dass in § 2a Abs. 1 EStG die Einkünfte aus einem Staat stammen müssen, der Drittstaat ist, während bei § 32b Abs. 1 S. 2 EStG die Einkünfte aus einem Staat stammen, der nicht Drittstaat ist.^[4] Für die Definition der Einkünfte kann daher auf § 2a EStG Rz. 22, 23, 25a, 25b und 25h verwiesen werden. Zu beachten ist, dass nach § 32b Abs. 1 S. 2 Nr. 2 EStG auch § 2a Abs. 2 S. 1 EStG in Bezug genommen worden ist.^[5] Daher ist der (positive und negative) Progressionsvorbehalt nur für solche Betriebsstätten ausgeschaltet, die "passive" Einkünfte i. S. d. § 2a Abs. 2 S. 1 EStG erzielen (§ 2a EStG Rz. 36).^[6]

[1] BGBl I 2009, 2794.

[2] Kuhn/Hagena, in H/H/R, EStG/KStG, § 32b EStG Rz. 127.

[3] Jordan, StuB 2021, 17.

[4] Kuhn/Hagena, in H/H/R, EStG/KStG, § 32b EStG Rz. 131ff.

[5] FG München v. 23.11.2015, 7 K 3198/14, rkr., EFG 2016, 703.

[6] BFH v. 26.1.2017, I R 66/15, BFH/NV 2017, 726; Kahlenberg, NWB 2017, 467.