Frotscher/Geurts, EStG § 50d Anwendung von Abkommen zur ... / 4.3.5 Verhältnis des Abs. 9 zu DBA, Abs. 8 und zu § 20 Abs. 2 AStG, S. 3

Rz. 181

§ 50d Abs. 9 S. 3 EStG regelt das Verhältnis der Tatbestände der Nr. 1–3 zu DBA, § 20 Abs. 2 AStG und zu § 50d Abs. 8 EStG (zu § 50d Abs. 8 EStG vgl. Rz. 183). § 20 Abs. 2 AStG bestimmt, dass statt der Freistellung nach dem Betriebsstättenprinzip die Anrechnungsmethode gilt, wenn die Hinzurechnungsbesteuerung nach § § 7ff. AStG anzuwenden wäre, wenn statt der Betriebsstätte eine Körperschaft die Einkünfte erzielen würde.

Rz. 182

In den DBA sind häufig Bestimmungen enthalten, dass die Freistellung nur erfolgt, wenn die Einkünfte im Quellenstaat "tatsächlich" besteuert werden. Im Verhältnis zu diesen DBA-Bestimmungen regelt S. 3, dass diese Bestimmungen anwendbar bleiben, wenn sie die Freistellung der Einkünfte in weiterem Umfang einschränken als Abs. 9 das tut. Im Umkehrschluss ist hieraus zu folgern, dass Abs. 9 Vorrang vor den DBA-Bestimmungen hat, wenn die Freistellung durch die DBA-Regelung in gleichen oder geringeren Umfang eingeschränkt wird als nach Abs. 9. Insoweit enthält die Vorschrift ein Treaty Override. Im Ergebnis ist daher immer die weitergehende Regelung anzuwenden.

Rz. 183

Hinsichtlich des Verhältnisses des Abs. 9 zu Abs. 8 enthielt Abs. 9 S. 3 ursprünglich nur die Bestimmung, dass Abs. 8 unberührt bleibt. Hieraus hatte die Rspr. geschlossen, dass Abs. 8 die speziellere Vorschrift ist und die Anwendung des Abs. 9 verdrängt.^[1] Durch G. v. 26.6.2013^[2] ist die Formulierung des S. 3 daher geändert worden, sodass Abs. 8 nur insoweit vorrangig sein soll, als dadurch die Freistellung in weiterem Umfang eingeschränkt wird als durch Abs. 9. Die Rechtsfolge bestimmt sich nach derjenigen Vorschrift, die zu der jeweils weitgehenderen Einschränkung der Steuerfreiheit führt. Der Tatbestand des Abs. 8 ist in doppelter Hinsicht enger als der des Abs. 9. Abs. 8 ist nur bei nichtselbstständiger Arbeit anwendbar, während Abs. 9 bei allen Einkunftsarten gilt. Nach Abs. 8 tritt auch kein Rückfall des Besteuerungsrechts an Deutschland ein, wenn der andere Staat bewusst auf sein Besteuerungsrecht verzichtet, während es nach Abs. 9 S. 1 Nr. 2 nur darauf ankommt, ob die Einkünfte tatsächlich besteuert worden sind.

Rz. 184

Entsprechend regelt die Vorschrift das Verhältnis zu § 20 Abs. 2 AStG. Auch in diesem Verhältnis ist die jeweils weiter gehende Vorschrift anzuwenden. Abs. 9 ist insofern weiter gehend als § 20 Abs. 2 AStG, als diese Vorschrift nur anwendbar ist, soweit der Tatbestand der Niedrigbesteuerung nach § 7ff. AStG vorliegt.

[1] BFH v. 11.1.2012, I R 27/11, Rz. 13, BFH/NV 2012, 862.

[2] BStBl I 2013, 802; hierzu Kahlenberg/Schade, IStR 2018, 218.