Reisekostenerstattung durch den Arbeitgeber / 2 Die erste Tätigkeitsstätte

2.1 Gesetzliche Definition der ersten Tätigkeitsstätte

Von der ersten Tätigkeitsstätte ist immer dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer

• an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung

  • des Arbeitgebers
  • eines verbundenen Unternehmens i. S. d. § 15 AktG
  • eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten tätig ist,
• der er dauerhaft zugeordnet ist.^[1]

Ein Arbeitnehmer kann pro Dienstverhältnis maximal eine erste Tätigkeitsstätte haben. Der reisekostenrechtliche Begriff der ersten Tätigkeitsstätte ist damit im Wesentlichen durch 2 Voraussetzungen gekennzeichnet:

1. das Vorhandensein einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung und
2. die dauerhafte Zuordnung zu diesem Tätigkeitsort.

BFH-Rechtsprechung zur ersten Tätigkeitsstätte

Seit 2014 erfolgt keine Prüfung mehr, wo der Arbeitnehmer seinen dauerhaften Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit hat bzw. welcher betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers die zentrale Bedeutung gegenüber anderen Tätigkeitsorten zukommt. Gleichzeitig wird die hierzu ergangene BFH-Rechtsprechung gegenstandslos.^[2] Die gesetzliche Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte war bereits Gegenstand mehrerer BFH-Entscheidungen. Hintergrund ist, dass der Ort der ersten Tätigkeitsstätte darüber entscheidet, ob der jeweilige berufliche Einsatz unter die Reisekostenbestimmungen der beruflichen Auswärtstätigkeit oder unter die Regelungen der Entfernungspauschale fällt. Der BFH hat die bisherige lohnsteuerliche Festlegung des Tätigkeitsstättenbegriffs durch die Finanzverwaltung^[3] gleich in mehreren Urteilen vollumfänglich bestätigt. Insbesondere hinsichtlich der vorrangigen arbeitsrechtlichen Zuordnung zu einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung, um ein Auseinanderfallen von Arbeits- und Steuerrecht bei den Reisekosten weitgehend zu vermeiden, sowie der Festlegung des Merkmals der dauerhaften Tätigkeit an diesem Ort, folgt die Rechtsprechung den Auslegungshinweisen des Bundesfinanzministeriums (BMF). Außerdem präzisiert er den Begriff der ortsfesten betrieblichen Einrichtung bei einem großräumigen, flächenmäßig zusammengehörenden Werksgelände.^[4]

Das Prüfschema zum Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte wird in der folgenden Übersicht dargestellt:

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[1] § 9 Abs. 4 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 9.6.2011, VI R 58/09, BStBl 2012 II S. 34; BFH, Urteil v. 19.1.2012, VI R 23/11, BStBl 2012 II S. 472; BFH, Urteil v. 19.1.2012, VI R 36/11, BStBl 2012 II S. 503.

[3] BMF, Schreiben v. 25.11.2020, IV C 5 – S 2353/19/10011 :006, BStBl 2020 I S. 1228, Rzn. 2-46.

[4] Zuletzt BFH, Urteil v. 12.5.2022, VI R 32/20, BStBl 2023 II S. 35; BFH, Urteil v. 12.7.2021, VI R 9/19, BFH/NV 2022 S. 11; BFH, Urteil v. 2.9.2021, VI R 25/19, BFH/NV 2022 S. 18; BFH, Urteil v. 26.10.2022, VI R 48/20, BStBl 2023 II S. 582; BFH, Urteil v. 22.11.2022, VI R 6/21, BFH/NV 2023 S. 532; BFH, Urteil v. 14.9.2023, VI R 27/21.

2.2 Ortsfeste betriebliche Einrichtung

Nach der gesetzlichen Definition der ersten Tätigkeitsstätte kommen nur ortsfeste betriebliche Einrichtungen infrage. Dies entspricht insoweit dem vom BFH zum früheren Arbeitsstättenbegriff aufgestellten Grundsatz, dass nur ortsfeste Einrichtungen eine ausreichend sichere Abgrenzung gegenüber der beruflichen Auswärtstätigkeit gewährleisten können. Ortsfeste Einrichtungen sind räumlich zusammengefasste Sachmittel, die der Tätigkeit des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten dienen und mit dem Erdboden fest verbunden sind bzw. dazu bestimmt sind, überwiegend standortgebunden genutzt zu werden.^[1]

Beispiele für ortsfeste betriebliche Einrichtungen als erste Tätigkeitsstätte

Als erste Tätigkeitsstätte kommen der Betrieb oder ein Zweigbetrieb in Betracht. Außerdem können Bus- oder Straßenbahndepots sowie Fahrkartenverkaufsstellen eine erste Tätigkeitsstätte begründen. Auch ein großflächiges, infrastrukturell erschlossenes Gebiet kann eine (großräumige) erste Tätigkeitsstätte sein, etwa eine Werksanlage, ein Betriebsgelände, ein Bahnhof oder ein Flughafen. Dabei ist es unerheblich, wenn einzelne Teile davon für sich betrachtet selbstständige betriebliche Einrichtungen darstellen können, z. B. Werkshallen, Büro- oder Verkaufsgebäude. Soweit diese in einem organisatorischen, technischen oder wirtschaftlichen Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit des Arbeitgebers, des verbundenen Unternehmens oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten stehen, sind diese Betriebsmittel zu einer großräumigen ersten Tätigkeitsstätte zusammenzufassen.^[2]

Eine (großräumige) erste Tätigkeitsstätte kann auch das Schienennetz einer Werksbahn (firmeneigenen Eisenbahn) begründen.^[3] Die flächenmäßige Ausdehnung steht dem nicht entgegen. Das Führen einer Werksbahn-Lokomotive stellt, anders als bei einem Zugführer im öffentlichen Eisenbahnverkehr, keine berufliche Auswärtstätigkeit dar, weil der Werksbahn-Lokomotivführer mit seinem Fahrzeug ausschließlich innerhalb des firmeneigenen Betriebsgeländes "Schienennetz" und damit innerhalb einer (großräumigen) ersten Tätigkeitsstätte eingesetzt ist.

Achtung

Keine erste Tätigkeitsstätte durch weiträumiges Tätigkeitsgebiet

Hiervon zu ...