Rückgedeckte Unterstützungskasse

BMF, Schreiben v. 16.7.1998, IV B 2 - S 2144 c - 30/98

Steuerliche Abzugsfähigkeit der Zuwendungen an eine rückgedeckte Unterstützungskasse

Zu Ihrer Frage, ob und ggf. in welchem Umfang bei dem nachfolgend geschilderten Vertragsmuster zwischen Trägerunternehmen und rückgedeckter Unterstützungskasse die vertraglich vereinbarten Zuwendungen des Trägerunternehmens als Betriebsausgaben abzugsfähig sind, nehme ich nach dem Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder allgemein wie folgt Stellung:

1. Vertragsmuster

Den von der Unterstützungskasse in Aussicht gestellten Versorgungsleistungen liegen beitragsbezogene Leistungspläne zugrunde. Die Leistungen der Versicherungen, die diese Versorgungszusagen kongruent rückdecken, sind auf der Basis laufender Einmalbeiträge kalkuliert. Die bei den Rückdeckungsversicherungen anfallenden Überschüsse werden von der Kasse primär u.a. zur Ausfinanzierung fälliger Waisenrentenzusagen und fälliger Sterbegelder verwendet, d.h. nur der verbleibende Überschußbetrag kann zur Erhöhung der Anwartschaften und laufenden Renten eingesetzt werden. Das Trägerunternehmen muß den berechtigten Arbeitnehmern im Falle der Einstellung oder der Herabsetzung der vereinbarten laufenden Zuwendungen an die Kasse insoweit eine inhaltsgleiche (Direkt-)Zusage gewähren, die nur nach den von den Arbeitsgerichten aufgestellten Grundsätzen geändert werden darf.

2. Versicherung gegen laufende Einmalbeiträge

Die Regelung des § 4 d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG unterstellt, daß der Berechtigte seine Versorgungsansprüche während der Zeit zwischen Zusage und Eintritt des Versorgungsfalls durch seine Tätigkeit für das Trägerunternehmen laufend verdient. Die Regelung sieht daher die Ausfinanzierung der gesamten in Aussicht gestellten Altersversorgungsleistungen über diese Zeit verteilt vor. Bei der in § 4 d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c Satz 2 EStG genannten Versicherung handelt es sich deshalb grundsätzlich um eine Versicherung gegen laufende Beitragszahlung; eine Versicherung gegen laufende Einmalbeiträge ist von dieser Vorschrift grundsätzlich nicht erfaßt. Eine solche Versicherung kann ausnahmsweise dann unter § 4 d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c Satz 2 EStG fallen, wenn die gesamte garantierte Versicherungsleistung über die Zeit zwischen Zusage und Eintritt des Versorgungsfalls mittels gleichbleibender oder steigender laufender Einmalbeiträge finanziert werden soll und damit die in Aussicht gestellte Versorgungsleistung rückgedeckt wird, die auf während dieser Zeit den Einmalbeiträgen entsprechenden, laufend erdienten „Versorgungsbausteinen” beruht und wenn im Fall der Einstellung oder der Herabsetzung der vereinbarten laufenden Zuwendungen an die Kasse insoweit eine inhaltsgleiche (Direkt-)Zusage tritt, die nur nach den von den Arbeitsgerichten aufgestellten Grundsätzen geändert werden darf.

In diesem Fall wird die Abzugsfähigkeit der Zuwendungen nicht dadurch beeinträchtigt, daß die Leistungshöhe an die „Zuwendungsklasse” bzw. an den „zuwendungspflichtigen Monat” anknüpft.

3. Verwendung der Überschüsse aus der Versicherung

Nach den Ausführungen unter Buchstabe D des BMF-Schreibens vom 28.11.1996 (BStBl 1996 I S. 1435) sind – bei streng segmentbezogener Betrachtungsweise – Überschüsse aus der einzelnen Rückdeckungsversicherung, soweit sie nicht zur Erhöhung der jeweiligen Versicherungsleistung verwendet werden, mit den von der Unterstützungskasse geschuldeten jeweiligen Versicherungsbeiträgen zu verrechnen. Eine Verwendung zur Rückdeckung anderer Versorgungsverpflichtungen, ist nur zulässig, soweit eine Verrechnung nicht mehr möglich ist. Die nach dem von Ihnen vorgelegten Modell vertraglich vorgesehene Vorabverwendung der Überschüsse zur Ausfinanzierung z.B. im laufenden Geschäftsjahr eingetretener Versorgungsfälle von mit unverfallbaren Anwartschaften Ausgeschiedener hindert die zwangsweise Kürzung des Zuwendungsumfangs nicht. Zur Ausfinanzierung dieser Anwartschaften wären gesonderte Zuwendungen des Trägerunternehmens vorzunehmen oder von der Kasse die freien Deckungskapitalien zu verwenden, die unter Buchstabe D Nummer 1 des obigen BMF-Schreibens genannt werden.

4. Gehaltsumwandlung

Der Verzicht der Arbeitnehmer auf einen Arbeitslohnanspruch zugunsten von Zuwendungen des Arbeitgebers an eine Versorgungseinrichtung, die dem Arbeitnehmer keine Rechtsansprüche auf Versorgungsleistungen gewährt, führt nach den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 27.5.1993, VI R 19/92 (BStBl 1994 II S. 246) nicht zum Zufluß von Arbeitslohn beim Arbeitnehmer (vgl.Abschnitt 104 a Abs. 1 Satz 5 LStR 1996). Bei derartigen Zuwendungen des Trägerunternehmens handelt es sich nicht um Beiträge oder Zuschüsse des Berechtigten im Sinne von § 3 Nr. 1 KStDV.

Die Finanzverwaltung prüft z.Z., unter welchen Voraussetzungen eine Gehaltsumwandlung steuerlich anzuerkennen ist. Sobald diese Erörterung abgeschlossen ist, werde ich Sie über das Ergebnis unterrichten.

5. Rückdeckung durch eine Pensionskasse

Wird eine Versorgungsleis...