Frotscher/Geurts, EStG § 40 Pauschalierung der Lohnsteue ... / 6.1 Festsetzung der pauschalen LSt

Rz. 58

Die pauschale LSt wird i. d. R. durch LSt-Anmeldung des Arbeitgebers festgesetzt. Die LSt-Anmeldung steht nach § 168 S. 1 AO einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Unterlässt der Arbeitgeber die LSt-Anmeldung oder berechnet er die pauschale LSt falsch, so kann die pauschale LSt nicht durch einen Haftungsbescheid nachgefordert werden. Das FA muss die pauschale LSt vielmehr durch einen Steuerbescheid (Pauschalierungsbescheid) festsetzen.^[1] Es muss hierbei eindeutig klargestellt sein, dass es sich um einen Pauschalierungsbescheid, nicht aber um einen Haftungsbescheid (zur Abgrenzung vgl. Rz. 59) handelt. Ein solcher Pauschalierungsbescheid (Nachforderungsbescheid) ergeht regelmäßig auf Antrag des Arbeitgebers in den Fällen des § 40 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG, wenn das Betriebsstätten-FA im Anschluss an eine LSt-Außenprüfung LSt nachfordert. Fehlt es an einem solchen Antrag oder an einer anderweitigen Zustimmung des Arbeitgebers zur Pauschalierung nach den §§ 40 Abs. 2, 40a, 40b EStG, ist der Pauschalierungsbescheid rechtswidrig, da das Wahlrecht des Arbeitgebers (Rz. 41) auch für die Nachforderung pauschaler LSt durch das FA gilt.^[2]

Der Pauschalierungsbescheid ist schriftlich zu erteilen. Er muss inhaltlich hinreichend bestimmt sein (§ 157 Abs. 1 S. 2 AO). Dies ist der Fall, wenn sich aus dem Bescheid eindeutig ergibt, dass gegenüber dem Arbeitgeber pauschale LSt i. S. der §§ 40ff. EStG geltend gemacht wird, wenn eine betragsmäßige Aufteilung auf die pauschale LSt und die pauschale Kirchenlohnsteuer erfolgt ist und wenn der Sachkomplex bezeichnet ist, der der pauschalen LSt zugrunde liegt.^[3] Die Angabe des Sachkomplexes ist erforderlich, da die pauschale LSt eine auf den Sachverhalt bezogene Steuer ist. Hierzu kann auf einen Außenprüfungsbericht Bezug genommen werden. Es muss angegeben werden, in welchen Zeiträumen die pauschal besteuerten Leistungen vom Arbeitgeber gewährt worden sind; die pauschale LSt braucht aber nicht auf die einzelnen Zeiträume aufgeteilt zu werden. Es ist ebenfalls nicht erforderlich, die pauschale Steuer auf die einzelnen Arbeitnehmer aufzuteilen, deren LSt pauschaliert worden ist, und zwar weder bei § 40 Abs. 1 EStG noch bei der Pauschalierung nach § 40 Abs. 2 EStG, § 40a EStG und § 40b EStG.^[4]

Änderungen des Pauschalierungsbescheids erfolgen nach den §§ 172ff. AO, nicht nach §§ 130f. AO.

Rz. 59

Die pauschale LSt kann nicht durch LSt-Haftungsbescheid geltend gemacht werden.^[5] Der Pauschalierungsbescheid unterscheidet sich wesentlich von einem LSt-Haftungsbescheid, der auf der Grundlage der Haftung des Arbeitgebers nach § 42d EStG ergeht. Der Pauschalierungsbescheid dient dazu, die pauschale LSt gegenüber dem Arbeitgeber als Steuerschuldner festzusetzen; mit dem LSt-Haftungsbescheid wird gegenüber dem Arbeitgeber als Haftungsschuldner die individuelle LSt des Arbeitnehmers, also eine fremde Schuld geltend gemacht. Der Pauschalierungsbescheid ist daher nur dann inhaltlich hinreichend bestimmt, wenn deutlich wird, dass damit der Arbeitgeber als Schuldner der pauschalen LSt für eine eigene Steuerschuld in Anspruch genommen wird. Wird die Pauschalierungsschuld durch einen Haftungsbescheid geltend gemacht, ist der Bescheid nichtig, wenn nicht durch Auslegung festgestellt werden kann, ob eine Nachforderungs- oder ein Haftungsbescheid vorliegt.^[6] Das ist der Fall, wenn die pauschale LSt durch einen als Haftungsbescheid bezeichneten Bescheid festgesetzt wird^[7] oder wenn in einem Bescheid der Tenor den Arbeitgeber als Haftenden bezeichnet, die Gründe aber eindeutig auf eine Pauschalierung hinweisen.^[8] Entsprechendes gilt, wenn nach Bezeichnung und Inhalt des Bescheids unklar ist, ob pauschale LSt festgesetzt oder eine Haftungsschuld geltend gemacht werden soll.^[9]

Es ist jedoch nicht ausgeschlossen, den Arbeitgeber für Haftungs- und Pauschalierungssteuerschulden in einer einheitlichen Urkunde in Anspruch zu nehmen. Es handelt sich dann um zwei Bescheide, die lediglich äußerlich miteinander verbunden sind. Voraussetzung ist, dass die Haftungs- und Pauschalierungsbeträge getrennt ausgewiesen sind und klargestellt wird, auf welcher Rechtsgrundlage (Haftung oder Pauschalierung) die Inanspruchnahme jeweils beruht. Die erforderliche Aufgliederung kann auch in einem Prüfungsbericht erfolgen, wenn hierauf in dem Pauschalierungs- und Haftungsbescheid Bezug genommen worden ist.^[10]

Aufgrund der wesentlichen Unterschiede zwischen Pauschalierungs- und Haftungsbescheid kann ein Pauschalierungsbescheid nicht in einen Haftungsbescheid, ein Haftungsbescheid nicht in einen Pauschalierungsbescheid umgedeutet werden.^[11] Hebt das FA den Pauschalierungsbescheid im Klageverfahren auf und ersetzt ihn durch einen denselben Sachkomplex betreffenden Haftungsbescheid, so wird dieser nicht gem. § 68 FGO zum Gegenstand des Klageverfahrens, da beide Bescheide unterschiedliche Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis regeln und damit nicht denselben Besteuerungsgegenstand betreffen.^[12]

Aus die...