Bilanzsteuerrecht und Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung / 6.1.5 Buchführung in elektronischer Form (GoBD)

Bücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen können auch auf Datenträgern geführt werden^[1], soweit diese Form der Buchführung einschl. des dabei angewandten Verfahrens den GoB entspricht (Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff – GoBD).^[2] Technische Vorgaben oder Standards, wie z. B. bestimmte Archivierungsmedien, werden angesichts der rasch fortschreitenden Entwicklung nicht mehr gemacht. Waren bis vor etlichen Jahren neben Bildträgern auch maschinell lesbare Datenträger, wie z. B. CDs, DVDs und Festplatten, noch als besonders geeignet genannt, ist nunmehr über einen Analogieschluss festzustellen, ob die Ordnungsvorschriften eingehalten wurden, z. B. bei einem Vergleich zwischen handschriftlich geführten Handelsbüchern und Unterlagen in Papierform, die in einem verschlossenen Schrank aufbewahrt werden, einerseits und elektronischen Handelsbüchern und Unterlagen, die mit einem elektronischen Zugriffsschutz gespeichert werden, andererseits; die äußere Gestalt (gebundenes Buch, Loseblattsammlung, Datenträger) ist unerheblich. Es muss vor allem sichergestellt sein, dass die Daten während der Dauer der Aufbewahrungsfrist jederzeit verfügbar und unverzüglich lesbar sind^[3] und dass einmal erfolgte Buchungen nicht verändert werden können. Fehlerhafte Buchungen können wirksam und nachvollziehbar durch Stornierungen oder Neubuchungen geändert werden.^[4]

Die Ordnungsmäßigkeit der elektronischen Bücher und sonstigen elektronischen Aufzeichnungen muss bei der Einrichtung und bei der unternehmensspezifischen Anpassung des DV-Systems oder der DV-gestützten Verfahren im konkreten Unternehmensumfeld und für die Dauer der Aufbewahrungsfrist^[5] erhalten bleiben. Das Verfahren der DV-Buchführung muss durch eine Verfahrensdokumentation, die sowohl die aktuellen als auch die historischen Verfahrensinhalte nachweist, verständlich und nachvollziehbar gemacht werden. Dabei muss gewährleistet sein, dass das in der Dokumentation beschriebene Verfahren dem in der Praxis eingesetzten Programm oder der Programmversion voll entspricht, sog. Programmidentität.

Der Buchführungspflichtige muss im Einzelfall durch Hinzuziehung der Verfahrensdokumentation die Erfüllung der Beleg-, Journal- und Kontenfunktion sicherstellen. Die Konten sind nach Abschlusspositionen zu sammeln und nach Kontensummen oder Salden fortzuschreiben.

Wie im einzelnen Unternehmen die erforderliche Datensicherheit hergestellt und auf Dauer gewährleistet werden kann, hängt von den im Einzelfall gegebenen technischen Bedingungen ab. Der Schutz der Informationen gegen unberechtigte Veränderungen muss durch wirksame Zugriffs- bzw. Zugangskontrollen sichergestellt werden. Das Datensicherungskonzept des Unternehmens ist zu dokumentieren.

Vgl. zu dem Themenkomplex ausführlich BMF-Schreiben v. 14.11.2014, v. 19.6.2018, v. 28.11.2019 und v. 11.3.2024.^[6]

[1] § 146 Abs. 5 AO.

[2] Bis einschl. 31.12.2019: BMF, Schreiben v. 14.11.2014, IV A 4-S 0316/13/10003, BStBl 2014 I S. 1450; BMF, Schreiben v. 18.3.2021, IV A 2 – O 2000/20/10001 :001, Anlage 2 Nr. 5, BStBl 2021 I S. 390. Ab 1.1.2020: BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, BStBl 2019 I S. 1269, in Verbindung mit dem BMF, Schreiben v. 11.3.2024, IV D 2 – S 0316/21/10001 :002, BStBl 2024 I S. 374; diese Schreiben sind weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 15.3.2024, IV A 2 – O 2000/23/10003 :005, Anlage 1 Nr. 74, 77, BStBl 2024 I S. 450.

[3] § 238 Abs. 1 Satz 1, § 239 Abs. 4 HGB; § 146 Abs. 5 AO, § 146a Abs. 1 Satz 4 AO.

[4] § 146a Abs. 1 Satz 1 AO.

[5] §§ 239, 257 HGB; §§ 146a, 147, 147a AO.

[6] Bis einschl. 31.12.2019: BMF, Schreiben v. 14.11.2014, IV A 4-S 0316/13/10003, BStBl 2014 I S. 1450; BMF, Schreiben v. 18.3.2021, IV A 2 – O 2000/20/10001 :001, Anlage 2 Nr. 5, BStBl 2021 I S. 390. Ab 1.1.2020: BMF, Schreiben v. 28.11.2019, IV A 4 – S 0316/19/10003 :001, BStBl 2019 I S. 1269, in Verbindung mit dem BMF, Schreiben v. 11.3.2024, IV D 2 – S 0316/21/10001 :002, BStBl 2024 I S. 374; diese Schreiben sind weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 15.3.2024, IV A 2 – O 2000/23/10003 :005, Anlage 1 Nr. 74, 77, BStBl 2024 I S. 450.

BMF, Schreiben v. 19.6.2018 IV A 4 – S 0316/13/10005 :053, BStBl 2018 I S. 706; dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 15.3.2024, IV A 2 – O 2000/23/10003 :005, Anlage 1 Nn. 73, BStBl 2024 I S. 450.