Sachanlagen / 2.5 Grundstücksgleiche Rechte

Unter grundstücksgleichen Rechten werden Rechte verstanden, die im bürgerlichen Recht wie Grundstücke behandelt werden. Hierzu gehört z. B. das Erbbaurecht.^[1] Ein Erbbaurechtsverhältnis begründet im Rahmen mit Mitunternehmerschaften eine (sonstige) Nutzungsüberlassung im Sinne von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, wonach zu den gewerblichen Einkünften eines Mitunternehmers auch die Vergütungen gehören (Sonderbetriebseinnahmen), die der Gesellschafter von der Personengesellschaft für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat, zu denen solche Nutzungsüberlassungen gehören.^[2] Zu grundstücksgleichen Rechten gehören auch das Bergwerkseigentum^[3] und Abbaurechte an Bodenschätzen.^[4] Bei der Einordnung von Bodenschätzen als immaterielle Wirtschaftsgüter (Gewinnungsrecht) oder materielle Wirtschaftsgüter, z. B. Kiesvorkommen, ist zu unterscheiden zwischen der Substanz als solcher und der notwendigen Berechtigung, den Bodenschatz zu gewinnen.^[5]

Ist die Nutzungsdauer der grundstücksgleichen Rechte begrenzt, unterliegen sie den Regelungen der planmäßigen und ggf. außerplanmäßigen Abschreibung.

Grundstücksgleiche Rechte werden zwar als Sachanlagevermögen wie Grundstücke behandelt. Sie sind jedoch z. B. nicht nach § 6b EStG begünstigt.^[6]

Hinweis

Einbringung eines im Privatvermögen entdeckten Kiesvorkommens in eine KG

Legt der Kommanditist ein in seinem Privatvermögen entdecktes Kiesvorkommen in die KG ein, hat diese das Kiesvorkommen mit dem Teilwert anzusetzen. Absetzung für Substanzverringerung und Teilwertabschreibungen sind nicht zulässig. Das gilt auch dann, wenn die KG das Kiesvorkommen nicht selbst abbaut, sondern einem Dritten zur Substanzausbeute verpachtet.^[7]

Keine grundstücksgleichen Rechte liegen in folgenden Fällen vor:

• Das einem Abbauunternehmen übertragene unbefristete und von der Entrichtung einer Förderabgabe befreite Bergwerkseigentum führt zu wirtschaftlichem Eigentum an den betroffenen bergfreien Bodenschätzen, wenn das Unternehmen beabsichtigt, die Vorkommen vollständig zu heben.^[8]
• Mit der Erteilung einer Baugenehmigung zur Errichtung eines Klärschlammzwischenlagers entsteht weder in der Person des veräußernden Grundstückseigentümers noch in der Person des das betreffende Grundstück erwerbenden Bauantragstellers ein vom Grund und Boden verselbstständigtes Wirtschaftsgut "Auffüllrecht" mit Klärschlamm.^[9]
• Die baurechtliche Möglichkeit, ein Grundstück mit einer Windenergieanlage zu bebauen, stellt kein selbstständiges Wirtschaftsgut dar, sondern lediglich einen für den Grund und Boden wertbildenden Faktor.^[10]
• Wird ein "bebautes" Erbbaurecht erworben, entfallen die gesamten Anschaffungskosten auf das Gebäude, wenn der Erwerber dem bisherigen Erbbauberechtigten nachweislich ein Entgelt nur für den Gebäudeanteil gezahlt hat, während er gegenüber dem Erbbauverpflichteten (Grundstückseigentümer) nur zur Zahlung des laufenden Erbbauzinses verpflichtet ist.^[11]

Praxis-Beispiel

Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter

U ermittelt seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG. Er veräußert 2020 ein unbebautes Betriebsgrundstück, das er seit vielen Jahren nur als Lagerfläche genutzt hat, an einen anderen Unternehmer, der es bebauen möchte. Der Veräußerungsgewinn beträgt 50.000 EUR. In der Bilanz zum 31.12.2020 bildet er eine gewinnmindernde Rücklage nach § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG. In 2022 wird ihm ein Grundstück angeboten, das direkt an sein Unternehmen angrenzt. Die Anschaffungskosten betragen 30.000 EUR.

Außerdem wird ihm ein Erbbaurecht für ein weiteres Grundstück angeboten. U erwirbt das Grundstück und überträgt die Rücklage i. H. v. 30.000 EUR auf die Anschaffungskosten des neuen Grundstücks.^[12] Auf den Erwerb des Erbbaurechts ist eine Übertragung der Rücklage nicht zulässig.

Die Rücklage wird i. H. v. 20.000 EUR weitergeführt. In 2023 baut U sein Betriebsgebäude an. Die Herstellungskosten für den Anbau betragen 35.000 EUR. U überträgt die restliche Rücklage i. H. v. 20.000 EUR auf die Herstellungskosten des Anbaus^[13] mit der Folge, dass die Bemessungsgrundlage für die AfA (35.000 EUR ./. 20.000 EUR) 15.000 EUR beträgt.^[14]

[1] BFH, Urteil v. 4.6.1991, X R 136/87, BStBl 1992 II S. 70; H 6.2 EStH "Erbbaurecht".

[2] BFH, Urteil v. 11.12.1990, VIII R 122/86, BFH/NV 1991 S. 24, zu einem Erbbaurecht als notwendiges Sonderbetriebsvermögen I eines atypisch stillen Gesellschafters; BFH, Urteil v. 6.11.2008, IV R 79/06, BFH/NV 2009 S. 730.

[3] § 9 Abs. 1 Satz 1 BBergG; OVG NRW, Beschluss v. 8.12.2005, 11 A 2436/02, ZUR 2006, S. 313.

[4] BFH, Urteil v. 11.2.2014, IX R 25/13, BStBl II 2014 S. 566.

[5] BFH, Beschluss v. 4.12.2006, GrS 1/05, BStBl 2007 II S. 508 zu einem im eigenen Grund und Boden entdeckten Kiesvorkommen, das bei Zuführung zum Betriebsvermögen mit dem Teilwert zu bewerten ist. BFH, Urteil v. 4.2.2016, IV R 46/12, BStBl 2016 II S. 607,

[6] § 6b Abs. 1 EStG; s. a. "Abschnitt 6.2",

BFH, Urteil v. 24.8.1989, IV R 38/88, BStBl 1989 II S. 1016 zu einem Therma...